Аудит в системе финансового контроля и роль профессионального скептицизма в повышении качества аудита на примере Ирака

Финансовый контроль в целом является важным элементом в системе управления финансами как на государственном уровне, так и на уровне частных организаций. Это связано с тем, что финансовый контроль способствует эффективному использованию ресурсов, позволяет предотвратить мошенничество и обеспечить прозрачность в управлении ресурсами. При этом аудит в научной литературе нередко рассматривается как вид финансового контроля, в трудах Козменкова C.В. и Кемаева С.А. освещены актуальные проблемы функционирования системы аудита как одной из форм финансового контроля [8, с. 31–43].

С развитием рыночных отношений появилась необходимость формирования системы аудита как независимой формы контроля [17]. Так, рассмат- ривая классификацию финансового контроля «по субъекту контроля», Львова И.Г. выделяет независимый (коммерческий) контроль, в который входит инициативный и обязательный аудит [10]. Аудит как вид независимого контроля может охватывать всех экономических субъектов, независимо от их организационно-правовой формы и ведомственной принадлежности.

В настоящее время повышение качества проведения аудита становится все более актуальной задачей для различных стран, особенно для тех, которые находятся на этапе становления рыночной экономики, таких как Ирак. В Ираке, как и в других странах, надзор в государственных учреждениях осуществляется либо путем самоконтроля, отделами внутреннего контроля и аудита в каждом из государственных либо административных уч- реждений, либо через внешние независимые аудиторские надзорные органы, практикующие чистый бухгалтерский контроль, что существенно для нейтрализации административной и финансовой коррупции, которая стала одним из вызовов административной структуры государства. В результате, особенно после преобразований, которые произошли в Ираке после 2003 года и последующего изменения политической системы, были созданы новые надзорные органы: «Комиссия по неподкупности», а также «Бюро финансового аудита» [25, р. 1–32]. Повышение качества аудита важно для государства, поскольку это способствует повышению эффективности финансового контроля в стране. Профессиональный скептицизм является важным фактором, влияющим на качество суждений и решений аудитора. Отсутствие необходимого уровня скептицизма считается одним из десяти основных аспектов халатности, следствием которых являются случаи мошенничества в аудите [19, р. 366–376]. Профессиональный скептицизм играет эффективную роль в повышении способности аудитора оценивать адекватность административных, финансовых и контрольных систем. Кроме того, скептицизм является актуальной и востребованной компетенцией, которой должен обладать аудитор сейчас и даже в далеком будущем [7, с. 32–36].

Исходя из вышесказанного, исследование направлено на решение следующих проблем:

• •    роль аудита в системе финансового контроля;

• •    определение связи между использованием профессионального скептицизма аудитора и качеством внешнего аудита;

• •    уточнение роли скептицизма в выявлении мошенничества и существенных ошибок в финансовой отчетности;

• •    связь между использованием скептицизма и оценкой аудитором пригодности административных, финансовых и бухгалтерских систем организации для достижения целей процедур внешнего аудита.

Задачи исследования:

• -    анализ аудита в системе финансового контроля;

• -    определение роли профессионального скептицизма в повышении качества аудита на примере Республики Ирак.

Цель исследования – определить роль аудита в системе финансового контроля и влияние профессионального скептицизма на качество работы аудитора.

Гипотеза исследования: на основании проведённого исследования подтвердить влияние профессионального скептицизма на повышение качества внешнего аудита в Республике Ирак с учётом полученных эмпирических доказательств.

Теория и методы

Рассмотрим аудит как вид финансового контроля, при этом отметим, что в первую очередь следует рассмотреть содержание непосредственно финансового контроля. В научной литературе отмечается достаточно широкое освещение термина «финансовый контроль». Так, в работе Пенчук А.В. проанализировано более 12 определений, автор пришла к выводу, что государственный финансовый контроль – это деятельность надзорных органов в рамках правовых норм с применением особых подходов и методик для гарантии законного, рационального и оптимального управления ресурсами государственного финансирования на стадиях их формирования, распределения и применения [12]. Исследователи современности, включая, например, Хамхоева Б.М., также акцентируют внимание на сути финансового контроля, который представляет собой самостоятельную деятельность, направленную на контроль процесса образования и применения финансовых средств [16, с. 122–124]. Примак В.В. указывает, что система мер по контролю за финансами, основанная на правовых нормах, выполняется уполномоченными государственными структурами и контролирует процессы, связанные с накоплением, распределением и использованием бюджетных средств субъектами экономической деятельности и управления, обеспечивая соблюдение законодательства и рациональность этих действий [14, с. 385–388]. Лайпанова З.М. и Гебенова З.И. отмечают, что финансовый контроль представляет собой совокупность мероприятий и процедур, направленных на аудит работы экономических агентов и финансовоадминистративных аспектов менеджмента, осуществляемых посредством определённых организационных форм и подходов [11]. Гарина О. и Жукова К.Р. считают, что финансовый контроль направлен на регулирование бюджетных ресурсов [4].

В результате представляется возможным сделать вывод, что ключевой фактор оценки успешности в сфере финансового контроля составляют финансовые индикаторы работы, следовательно, в определениях финансового контроля отмечается роль финансов как регулятора, обладающего функцией контроля за использованием и распределением финансовых ресурсов. Управляющий аспект играет ключевую роль во втором основном компоненте контроля над финансами. В связи с тем, что успешность финансового контроля оказывает прямое влияние на прогресс страны и общества, ключевой составляющей является государственное регулирование через соответствующие органы власти. В данной связи большая часть определений финансового контроля основывается на двух указанных компонентах [18, с. 1784–1790].

Таким образом, «финансовый контроль» можно определить как набор процедур и профессиональных технических методов, которые осуще- ствляются в конституционных и правовых рамках, направленных на контроль за финансовыми ресурсами государства. Цель осуществления финансового контроля, так или иначе, является идентичной в различных странах. Так, Еремеева Д.И., проводя анализ систем финансового контроля в зарубежных странах, отмечает, что в Великобритании осуществляется строгий контроль за использованием финансовых ресурсов страны, включая аудит бюджетного отчета, обнаружение и предотвращение мошенничества с государственными деньгами [5]. В Польше контрольные мероприятия проводятся с целью контроля за соблюдением государственного бюджета и точным применением законов в сферах финансов, экономики и управления среди объектов надзора. В работе о финансовом контроле за рубежом Бутаева А.Ш. указывает, что основной задачей финансового контроля в Канаде является обеспечение соблюдения норм и оценка рациональности использования бюджетных ресурсов [3]. В Германии контрольные финансовые институты ставят перед собой задачу не только проверки точности бухгалтерского учета, но и оценки результативности и рациональности использования бюджетных средств при выполнении различных проектов. Идентичность в целеполагании финансового контроля в различных странах обусловлена тем, что большинство зарубежных государств признают высокую значимость осуществления контроля за финансами, следуя, при этом, Лим-ской декларации.

Однако следует обратить внимание на то, что финансовый контроль в разных государствах осуществляется по разным моделям, методикам и с применением разных инструментов в зависимости от тех особенностей, которыми обладает то или иное государство, связанных с историческими аспектами развития. Это также повлияло и на различие в выделении видов финансового контроля и определения места аудита в системе финансового контроля. В разных странах существуют различные подходы к изучению сущности финансового контроля, однако прослеживается тенденция к разделению финансового контроля и аудита. В результате «финансовый контроль» как понятие используется для обозначения проверок, осуществляемых органами власти. Тогда как понятие «аудита» описывает деятельность по осуществлению контроля непосредственно различными независимыми аудиторами и аудиторскими фирмами. Так, например, в США финансовый контроль осуществляется разными органами контроля, что связано с наличием различных ветвей власти. При этом аудит в стране осуществляется независимым от государства органом. В США за функционирование системы аудиторских услуг отвечает «Американский институт сертифицированных публичных бухгалтеров». Кроме того, в стране в текущий момент времени функционирует множество аудитор- ских организаций. Во Франции система финансового контроля представлена наличием большого количества независимых от ветвей власти органов финансового контроля (Национальная делегация по борьбе с мошенничеством, Генеральная инспекция финансов, Главное управление казначейством, Экономическое финансовое управление контроля и обслуживания и др.). Алехина А.А. и Кузнецов В.В., исследуя аудит во Франции, отмечают, что аудиторские компании классифицируются на национальные и региональные. В данном случае также стоит упомянуть о том, что существует тенденция выделения аудита как самостоятельной формы финансового контроля [1]. В Японии, напротив, существует единая независимая от ветвей власти структура, которая осуществляет финансовый контроль – «Счётная палата Японии Институт сертифицированных общественных бухгалтеров» осуществляет контроль над аудиторской деятельностью. Сертифицированные бухгалтеры объединены в эту саморегулируемую ассоциацию, являющуюся их единственным представительным органом [6]. В Великобритании финансовый контроль осуществляет Национальное контрольноревизионное управление. Данная структура, несмотря на независимость от исполнительной власти, контролируется парламентом. В Великобритании также существует большое количество аудиторских фирм. В Ираке, в связи со сложившимся историческим развитием, финансовый контроль основан на английской системе [15, с. 44–56].

Со временем, после перехода на рыночную модель экономики в Республике Ирак, появилось множество самостоятельных аудиторских организаций. В государственных организациях и учреждениях Республики Ирак аудит выступает как составляющая финансового контроля, причем законодательство и инструкции по аудиту строятся на основе законов, касающихся регуляции финансового контроля, где ключевой ролью обладает «Федеральное бюро финансового контроля» среди прочих финансовых контрольных органов.

В процессе формирования системы финансового контроля за рубежом наблюдается склонность к децентрализации и выделению аудиторских процедур в отдельную линию контрольных действий, направленных на определение рациональности использования ресурсов и соблюдение установленных норм при распределении доходов и расходовании средств различных уровней бюджета, реализации принятых решений, соответствия законодательным актам, а также оценку эффективности работы государственных органов в рамках их полномочий.

Большое количество авторов научных работ и ученых рассматривают общую проблему аудита и финансового контроля, которая заключается в следующем. Вызовы, с которыми сталкиваются надзорные органы и аудиторские организации, вели- ки, и наиболее серьезными из них являются подверженность их давлению со стороны внешних сторон или недостаточная компетентность некоторых лиц, ответственных за финансовую и аудиторскую работу. Это подвергает процесс аудита и финансового контроля серьезным рискам падения репутации и общественного доверия. В последнее время большинство ученых склоняются к мнению, что государственный финансовый аудит – это не только проверка и анализ результатов деятельности экономического субъекта, законности использования государственных активов, правильности ведения бухгалтерского учета и достоверности финансовой отчетности, но еще и вынесение заключения об эффективности решений, принимаемых руководителями государственных учреждений при выполнении ими своих обязанностей и функций. Учитывая, что принятие решений в значительной степени зависит от финансовой информации, чем полезнее информация, тем больше ее вклад в успешное принятие решений.

Концептуальный аспект профессионального скептицизма в области аудита и его роль в повышении качества аудита

Профессиональный скептицизм предполагает существенную оценку аудиторских доказательств, это означает, что аудитор должен быть осведомлен о внешних аудиторских доказательствах, которые он собирает в процессе исследования, и которые иногда противоречат другим доказательствам. Такое профессиональное поведение считается необходимым для того, чтобы аудитор мог представить мнение о правдивости финансового отчета [13, с. 141–149]. Профессиональный скептицизм – это позиция, предполагающая мысленное сомнение и внимание к обстоятельствам, которые могут указывать на возможное искажение информации вследствие ошибок или мошенничества. При осуществлении проверки ключевую позицию занимает профессиональный скептицизм, который неразрывно связан с экспертной оценкой. Аудиторская проверка требует от профессионалов скептического подхода для обоснованного формирования мнения по основным аспектам [20, р. 9]. Без навыка профессионального скептицизма аудитор не может достичь обоснованного подтверждения правильности доказательств и информации, полученных руководством в рамках внешнего аудита, и того, что финансовая отчетность не содержит мошенничества, отклонений и существенных ошибок [21, р. 1363–1393]. Владение таким навыком и применение его в процессе аудита приводит к повышению качества проверки, тем самым повышая доверие финансового сообщества к профессии аудита после того, как она подверглась многочисленным кризисам, в результате которых финансовое сообщество потеряло доверие к этой профессии. В связи с важностью такого навыка стандарты внешнего аудита признали его важность в профессиональной практике, поскольку проявление профессиональной осторожности требует от аудитора проявления практического скептицизма.

Значение профессионального скептицизма для внешних аудиторов находится в рамках контроля качества профессиональной деятельности. В процессе сбора доказательств у аудиторов должны возникать вопросы или сомнения, люди, которые проявляют самоуверенность или не обладают способностью задавать вопросы, не могут профессионально выполнять аудиторские функции. Выделим два основных типа профессионального скептицизма в аудите:

• •    Предположительное сомнение (презум-птивное сомнение) (Presumptive Doubt View): основано на предположении, что доказательства содержат существенные искажения, и стремится найти их, пока не доказано обратное [28, р. 366– 375].

• •    Нейтральный взгляд (беспристрастное сомнение) (The Neutral View) – это в основном критический анализ, основанный на профессиональном скептицизме и критической оценке доказательств [27, р. 17]. Это также означает, что аудитор не слишком доверяет данным и руководству аудируемого лица, при этом типе аудитор тщательно и объективно оценивает доказательства, предполагая высокую вероятность небрежности руководства или мошенничества.

Детерминанты профессионального скептицизма. Скептицизм помогает выполнять функцию внешнего аудита с большой профессиональной тщательностью, что приводит к повышению эффективности работы аудитора. Однако профессиональный скептицизм имеет ряд детерминант, которые не позволяют трансформировать и выполнять работу таким образом, чтобы обеспечить качество работы и качество результатов, наиболее важные из которых включают [24, р. 16]:

• -    Фактор времени в процессе аудита. Процесс внешнего аудита связан с договором и имеет временные рамки, это мешает аудитору проявлять скептицизм и может привести к поспешным суждениям в областях, которые могут быть существенными.

• -    Неспособность использовать конкретную меру скептицизма и неспособность хорошо спланировать проверку. Это может помешать аудитору проявлять профессиональный скептицизм, с одной стороны, сложностью задачи, а с другой – боязнью приложить неуместные усилия.

• -    Отсутствие достаточного опыта и знания аудитора. Это не позволяет аудитору определить, где необходим скептицизм, а где он не требуется.

Тенденции в оценке профессионального скептицизма. В некоторых исследованиях рассматривалась взаимосвязь профессионального скептицизма с профессиональными суждениями аудитора на этапе планирования и реализации процесса аудита при оценке доказательств или его способности обнаружить манипуляции в финансовой отчетности [9, с. 237–240].

Существует два различных подхода к оценке профессионального скептицизма:

• -    Модель “Nelson”, которая основана на измерении скептицизма по результатам, представленным в практиках аудитора, и поэтому уровень скептицизма не может быть оценен заранее, и необходимо дождаться, пока рецензент закончит свою работу, чтобы судить о нем по тем практикам, которые он выполнил [26, р. 1–34].

• -    Модель “Hurtt”, которая оценивает по степени наличия у аудитора характеристик профессионального скептицизма. Эта модель более реалистична в определении понятий и показателей скептицизма, в отличие от первого направления, оно подвергается критике, поскольку некоторые практики отражают характеристики человека, который их выполняет [23, р. 149–171]. В целом глубина и характер профессионального скептицизма в аудите определяются степенью сбора доказательств. Низкий уровень скептицизма связан с аудиторскими доказательствами и документацией, не содержащими существенных искажений, а более высокий уровень скептицизма связан с большим количеством аудиторских доказательств и документации, содержащей ошибки и признаки мошенничества или искажения.

Методология. Практический аспект исследования, исследуемый контингент и выборка

Исследование проводилось в действующей в Республике Ирак государственной аудиторской организаций – в «Иракском бюро финансового контроля», филиал в Багдаде. Среди выбранных респондентов данного филиала было распространено 45 анкет, количество возвращенных анкет 37, а количество действительных анкет, которые поддаются анализу – 32 ед. Несмотря на наличие небольшого объема выборки, связанной с тем, что в Республике Ирак в целом функционирует небольшое количество аудиторских организаций, результаты настоящего исследования могут быть использованы для выявления тенденции наличия взаимосвязи между профессиональным скептицизмом и качеством внешней аудиторской проверки в различных аудиторских государственных и негосударственных организациях.

Модель исследования основана на частях проблемы исследования, чтобы выделить взаимосвязь между независимой переменной (характеристики профессионального скептицизма) и зависимой переменной (качество информационного содержания аудиторского отчета).

Метод статистического анализа. Для решения исследовательских задач, включая анализ данных и формулирование дополнительных вопросов, применялись комплексные статистические подхо- ды, реализованные в программном обеспечении SPSS (Statistical Package for the Social Sciences – компьютерная программа для статистической обработки данных), среди которых стоит выделить следующие:

• –    коэффициент альфа Кронбаха, данный коэффициент применяется в целях установления показателя стабильности инструмента (анкеты) данного исследования;

• –    таблицы частот и процентных соотношений, которые используются для описания характеристик выборки;

• –    среднее арифметическое и стандартное отклонение для определения динамики ответов выборки;

• –    коэффициент корреляции, применяемый в целях установления уровня взаимосвязи среди конкретных двух переменных;

• –    метод простой регрессии для изучения причинно-следственной связи между независимыми и зависимыми переменными, а также для выявления наиболее влиятельных независимых переменных на зависимую переменную;

• –    коэффициент корреляции Пирсона, используемый в целях установления уровня связи исследуемых переменных между собой.

Инструмент исследования. Анкета была разработана для получения необходимой информации для достижения целей исследования, анкета была разделена на две части:

Часть I: Личные данные респондентов.

Часть II: Эта часть содержит два основных направления:

• –    Первое направление – утверждения, связанные с независимой переменной.

• –    Второе направление включало утверждения, связанные с зависимой переменной.

Для получения численных данных применялась система оценок по шкале Ликерта, состоящая из пяти уровней, в связи с гибкостью в применении, широкому охвату и наглядности, где каждый уровень имеет следующую интерпретацию: полное согласие (5), согласие (4), нейтральное отношение (3), несогласие (2) и полное несогласие (1).

Что касается стабильности инструмента (анкеты), то для определения степени согласованности утверждений анкеты был использован коэффициент внутренней согласованности анкеты (альфа Кронбаха), результаты которого представлены в табл. 1.

Из табл. 1 видно, что коэффициент стабильности (альфа Кронбаха) по направлениям анкеты (0,915) является приемлемым значением, что говорит о полной согласованности утверждений анкеты и о надежности инструмента [22], как и по двум направлениям исследования: для независимой переменной – 0,892 и для зависимой переменной – 0,720.

Результаты

• В    табл. 2 представлены характеристики исследуемой выборки респондентов, квалификация, специализация и профессиональный опыт.

Из табл. 2 видно, что большинство респондентов имеют квалификацию среднеспециального образования по направлению обучения «Бухгалтерский учет» (53,10 %), что касается специализации, то большинство из респондентов имели бухгалтерскую специализацию (51,10 %), а профессиональный опыт был наибольшим у тех, кто работает в этой области более 15 лет (80,57 %).

Представление и анализ результатов исследования переменных

Представлены статистические показатели по направлениям анкеты, где количество альтернативных вариантов: 5–1 = 4, поэтому длина категории равна 4/5 = 0,80 из которых соответствующие категории (значение) выглядят следующим образом (табл. 3).

Первое направление. Из табл. 4 видно, что среднее арифметическое утверждений, относящихся к первой подтеме , составило 4,03, что в соответствии со шкалой Лайкерта указывает на степень «согласен», а значение стандартного отклонения 0,537, что является небольшим значением, указывающим на согласие ответов членов выборки, мы также обнаружили, что наибольшее среднее арифметическое значение для первой подтемы составило 4,28, которая включает наиболее реалистичное утверждение под номером 1.3. Что касается второй подтемы , то среднее арифметическое значение составило 4,16, что соответствует степени ответа «согласен» со стандартным отклонением 0,492, что является небольшим процентом, отражающим согласие ответов по направлению, и мы видим, что наиболее реалистичным было утверждение под номером 2.4 со средним арифметическим значением 4,34. Третья подтема достигла

Таблица 1

Коэффициент внутренней согласованности анкеты

Части анкеты	Коэффициент согласованности Альфа-Кронбаха
1 направление: Профессиональный скептицизм	0,892
2 направление: Качество внешнего аудита в условиях цифровизации	0,720
Все направления	0,915

Источник: рассчитано с использованием программы статистического анализа v20 SPSS.

Таблица 2

Описательный анализ характеристик исследуемой выборки (респондентов)

Характеристика выборки	Образование	Количество	Процент
Квалификация респондентов	Аспирантура (кандидат наук)	0	0,0
	Магистратура	2	6,30
	Бакалавриат	13	40,60
	Среднеспециальное образование*	17	53,10
	Всего	32	100
Специализация респондентов	Бухгалтерский учет	15	51,10
	Аудит	11	33,0
	Финансы	4	10,45
	другое	2	5,45
	Всего	32	100
Профессиональный опыт респондентов	До 5 лет	1	3,10
	От 5 до 15 лет	3	9,40
	Более 15 лет	28	87,50
	Всего	32	100

Источник: составлено автором.

* Среднеспециальное образование – специалист, закончивший это обучение имеет сертификат-диплом по направлению «Бухгалтерский учет».

Таблица 3

Интервалы среднего значения для каждого уровня оценки по шкале

Значение (категории)	Интервал среднего значения длины категории*
Полностью не согласен	1,00–1,79
Не согласен	1,80–2,59
Нейтральный	2,60–3,99
Согласен	4,00–4,19
Полностью согласен	4,20–5,00

Источник: составлено автором.

* Длина категории означает разницу между верхней границей категории и нижней границей той же категории. Чтобы определить нижний предел категории, мы говорим: это предел, который представляет собой наименьшее значение в категории, в то время как верхний предел категории – это предел, который представляет собой наибольшее значение в категории.

Таблица 4

Статистические показатели по направлениям анкеты

№	Утверждение	Среднее арифметическое	Стандартное отклонение	Рейтинг, ранг
Направление I: Профессиональный скептицизм в аудите
1. Первая подтема: Характеристики профессионального скептицизма, связанные со способом изучения доказательств
1.1	Профессиональный скептицизм не ограничивается соблюдением только международных стандартов внешнего аудита, а распространяется на все, что связано с пониманием и анализом фактов для тщательной проверки доказательств	4,03	0,695	3
1.2	Профессиональный скептицизм предполагает критическую оценку доказательств, заставляя аудитора использовать менее убедительные аудиторские доказательства	4,25	0,440	2
1.3	Такая характеристика скептицизма, как «поиск знаний», позволяет получить полное и четкое представление о факторах, которые помогают оценить доказательства с реалистичной и правильной точки зрения	4,28	0,523	1
1.4	Скептицизм аудитора не ограничивается только вопросами разума и критическими изысканиями, но и распространяется на сбор доказательств и поиск знаний ради знаний	4,00	0,803	4
1.5	Аудитор – непредвзятый скептик, всегда готовый к изучению новых знаний	3,59	1,1188	5
		4,03	0,537
1. Вторая подтема: Характеристики профессионального скептицизма, связанные с оценкой доказательств и информации
2.1	Такая характеристика скептицизма, как «межличностное понимание», очень важна для работы и тщательной оценки доказательств	4,31	0,471	2
2.2	Учитывается личное понимание, тщательная проверка и понимание мотивов, объективность и честность человека, который предоставляет информацию	4,00	0,803	4

Окончание табл. 4

№	Утверждение	Среднее арифметическое	Стандартное отклонение	Рейтинг, ранг
2.3	Аудитор не освобождается от необходимости проявлять профессиональный скептицизм, даже если он верит в честность и порядочность администрации и должностных лиц	4,25	0,440	3
2.4	При общении с клиентом необходимо учитывать личные и психологические аспекты	4,34	0,483	1
2.5	Личность понимается путем оценки соответствия между вербальным и невербальным содержанием информации	3,94	1,045	5
		4,16	0,492
3. Третья подтема: Характеристики профессионального скептицизма, связанные со способностью рецензента справляться со сбором доказательств
3.1	Аудитор контролирует себя и свои чувства, не позволяя никаким внешним воздействиям нейтрализовать его скептическое отношение	3,88	0,871	5
3.2	Профессиональное скептическое поведение основано на самооценке рецензента и его уверенности в своей работе	4,35	0,481	1
3.3	Аудитор демонстрирует свою уверенность, компетентность, знания и профессиональную квалификацию	4,28	0,523	3
3.4	Аудитор обычно уклоняется от того, чтобы игнорировать «скептическое мышление» и «поиск знаний», когда он не уверен в себе	4,31	0,592	2
3.5	Аудитор, не задумываясь, выдает профессиональное заключение, противоречащее стремлениям человека	4,00	0,880	4
		4,16	0,457
Нап	авление II: Качество внешнего аудита в свете ци	ровизации процессов
1	Информационное содержание отчета о внешнем аудите очень важно для заинтересованных сторон	4,34	0,483	1
2	Заключение, как и весь процесс проверки, посвящено профессиональной тщательности	4,28	0,457	3
3	Качество информационного содержимого отчета зависит от соблюдения аудитором стандартов на всех этапах выполнения аудиторского задания	4,22	0,608	4
4	Отчет – это способ описать характер процесса внешнего аудита, который требует профессиональной тщательности	4,31	0,535	2
5	Качество информационного содержания отчета о внешнем аудите заключается в его эффективности при использовании	4,00	0,842	5
		4,32	4,13

Источник: составлено автором.

Таблица 5

Регрессионный дисперсионный анализ гипотез исследования

Независимая переменная Постоянная регрессия – b Коэффициент регрессии – a Коэффициент корреляции R Коэффициент детерминации R2 Рассчитанное значение t Рассчи-считанное значение f Уровень функции sig Зависимая переменная. Качество информационного наполнения аудиторского отчета Характерные черты профессионального скептицизма, связанные со способом изучения доказательств 2,304 0,478 0,623 0,388 5,165 19,001 0,000 Профессиональный скептицизм, связанный с оценкой источника доказательств и информации 1,512 0,652 0,778 0,606 3,749 46,098 0,001 Характеристики профессионального скептицизма, связанные со способностью аудитора справляться со сбором доказательств и информации 1,250 0,716 0,809 0,655 3,147 56,965 0,004 Качество информационного наполнения аудиторского отчета 1,220 0,731 0,804 0,646 2,984 54,856 0,006 среднего арифметического значения 4,16, что соответствует степени ответов «согласен» с низким стандартным отклонением (0,457), а утверждение под номером 3.2 достигло самого высокого среднего арифметического значения (4,35) со стандартным отклонением (0,481).

Второе направление . Среднее арифметическое значение достигло 4,32, что соответствует степени ответов (полностью согласен) со стандартным отклонением (4,13), что является хорошим значением, указывающим на согласие ответов, а утверждение под номером 4 достигло среднего арифметического значения (4,31) со стан-

дартным отклонением (0,535), что указывает на согласие ответов членов выборки.

Проверка гипотез исследования с помощью дисперсионного анализа линии регрессии. Простая линейная регрессия в данном случае применяется в целях установления взаимосвязи среди переменных (независимых, а также зависимых). Ниже приведена таблица регрессионного дисперсионного анализа для гипотез исследования, чтобы узнать, в какой степени профессиональный скептицизм через свои основные характеристики влияет на качество внешнего аудита, как показано в табл. 5.

Эффект статистически значим при уровне значимости менее 0,05.

Результаты проверки первой подгипотезы, которая гласит: «не существует статистически значимого эффекта и взаимосвязи на уровне значимости 0,05 % между характеристиками профессионального скептицизма, связанными с методом изучения доказательств и информации, и повышением качества информационного наполнения аудиторского отчета». Из табл. 5 видно, что коэффициент корреляции R = 0,623 и коэффициент детерминации R² = 0,388, то есть изменения качества информационного содержания аудиторского заключения обусловлено изменением характеристик профессионального скептицизма, связанных с методом изучения доказательств, а вклад независимой переменной в изменение зависимой переменной оценивается в 38,80 %. Также отметим, что уровень значимости меньше 0,05, то есть связь значимая, поэтому принимается альтерна-

тивная гипотеза, которая гласит, что «существует статистически значимый эффект и связь на уровне значимости (α ≤ 0,05) между характеристиками профессионального скептицизма, связанными с методом изучения доказательств и информацией, и повышением качества информационного наполнения аудиторского отчета ».

Результаты проверки второй подгипотезы, которая гласит: « нет статистически значимого эффекта и связи на уровне значимости 0,05 % между характеристикой профессионального скептицизма, связанной с методом оценки источника доказательств и информации, повышением качества информационного наполнения аудиторского отчета». Результаты статистического анализа (см. табл. 5) показали статистически значимое влияние между характеристикой профессионального скептицизма, связанной с оценкой источника доказательств и информации, и качеством информационного содержания аудиторского заключения, где коэффициент корреляции R = 0,788) и коэффициент детерминации R² = 0,606. То есть вклад в повышение качества информационного содержания аудиторского заключения на 60,60 %, и отмечается, что уровень значимости меньше 0,05 любой значимой связи, что позволяет принять альтернативную гипотезу: «существует эффект и статистически значимая связь на уровне значимости (α ≤ 0,05) между характеристикой профессионального скептицизма, связанной с оценкой источника доказательств и информации, и повышением качества информационного наполнения аудиторского отчета ».

Результаты проверки третьей подгипотезы , которая гласит: « нет статистически значимого эффекта и взаимосвязи на уровне значимости 0,05 % между характеристиками профессионального скептицизма, связанными с тем, как аудитор умеет действовать при сборе доказательств и информации, и повышением качества информационного содержания аудиторского отчета ». Табл. 5 показывает, что существует статистически значимый эффект между характеристиками профессионального скептицизма, связанными со способностью аудитора справляться со сбором доказательств и информации, и повышением качества информационного содержания аудиторского заключения, где коэффициент корреляции R = 0,809 является сильной корреляцией, а коэффициент детерминации R² = 0,655. То есть при изменении характеристик профессионального скептицизма, связанных со способностью аудитора справляться со сбором доказательств и информации в единицу времени, качество информационного содержания аудиторского заключения повышается на 65,50 %, также отметим, что уровень значимости меньше 0,05 любой значимой связи, тем самым принимая альтернативную гипотезу: «существует эффект и статистически значимая связь на уровне значимости (а <  0,05) между характеристиками профессионального скептицизма, связанными со способностью аудитора справляться со сбором доказательств и информации, и повышением качества информационного содержания аудиторского отчета».

Результаты проверки основной гипотезы. Из предыдущих результатов и статистических данных, приведенных в табл. 5, результаты простого линейного регрессионного анализа, использованного для определения взаимосвязи между профессиональным скептицизмом в аудите и повышением качества информационного содержания аудиторского заключения, показывают статистически значимую взаимосвязь на уровне значимости (а <  0,05). Коэффициент корреляции R = 0,804, это является сильной положительной корреляцией. А коэффициент детерминации R² равен 0,646, это означает, что профессиональный скептицизм влияет на повышение качества внешнего аудита, а уровень значимости составляет 0,006, что меньше уровня значимости 0,05. Таким образом, принимаем основную альтернативную гипотезу: «Существует статистически значимый эффект и взаимосвязь на уровне значимости (а <  0,05) между профессиональным скептицизмом и повышением качества информационного содержания аудиторского заключения», на основании чего взаимосвязь между двумя переменными может быть сформулирована с помощью следующего уравнения линейной регрессии (1):

Y = 0,731X + 1,220, (1) где Y - качество информационного содержания конкретного заключения аудитора; X - профессиональный скептицизм.

Коэффициент корреляции Пирсона: для определения независимой переменной, которая в наибольшей степени влияет на зависимую переменную, была использована бинарная корреляционная матрица между исследуемыми переменными, как показано в табл. 6.

В табл. 6 мы наблюдаем корреляции между переменными исследования, где независимыми переменными являются характеристики профессионального скептицизма связанные с методом изучения доказательств, характеристики профессионального скептицизма, связанные с оценкой источника доказательств и информации, а также характеристики профессионального скептицизма, связанные с умением аудитора работать при сборе доказательств и информации. Было установлено, что характеристики профессионального скептицизма, связанные с умением аудитора работать при сборе доказательств и информации, оказывают наиболее значимое и существенное влияние на повышение качества аудита с коэффициентом корреляции 80,90 %, чему аудиторы должны придавать большое значение.

Полученные результаты подтверждают гипотезу о том, что профессиональный скептицизм во внешнем аудите приводит к повышению качества внешнего аудита. Кроме того, результаты исследования находят отражение и в других научных работах [2, 13].

Обсуждение и выводы

Обзор источников позволил отметить, что аудит - это не просто форма финансового контроля, является независимым его видом. В отличие от финансового контроля понятие аудита более точно определено в законодательстве, аудит не сосредоточен только на проверке финансовых показателей, он выходит за рамки этого и охватывает больше областей, чем непосредственно финансовый контроль.

Результаты исследования

• -    Существует влияние и статистически значимая связь на уровне значимости (0,05 %) между использованием профессионального скептицизма внешним аудитором и качеством внешнего аудита в свете цифровизации операций в Иракской среде.

• -    Существует влияние и статистически значимая связь на уровне значимости (0,05 %) профессионального скептицизма на выявление мошенничества и существенных ошибок в финансовой отчетности в иракских аудиторских организациях в условиях цифровизации операций.

• -    Существует влияние и статистически значимая связь на уровне значимости (0,05 %) между использованием профессионального скептицизма и оценкой аудитором уместности административных, финансовых и бухгалтерских систем клиента для достижения процедур внешнего аудита в свете цифровизации операций в иракской среде.

Таблица 6

Бинарная корреляционная матрица между исследуемыми переменными

Варианты	Характерные черты профессионального скептицизма, связанные со способом изучения доказательств	Профессиональный скептицизм, связанный с оценкой источника доказательств и информации	Характеристики профессионального скептицизма, связанные со способностью аудитора справляться со сбором доказательств и информации	Качество информационного наполнения аудиторского отчета
Характерные черты профессионального скептицизма,   свя занные со способом изучения   доказа тельств	1	0,729	0,699	0,623
Профессиональный скептицизм,    свя занный с оценкой источника  доказа тельств и информации		1	0,808	0,778
Характеристики профессионального скептицизма,   свя занные со способностью   аудитора справляться со сбором доказательств и информации			1	0,809
Качество информационного наполнения аудиторского отчета				1

Источник: составлено автором.