Финансово-правовое регулирование налоговых экспериментов в Российской Федерации

См. Лопатников Л.И. Экономико-математический словарь: Словарь современной экономической науки. М.: Дело, 2003. URL: экономический+эксперимент

В контексте развития государства указанные правовые инструменты являются более эффективными, чем реформы, поскольку последние реализуются сразу, без проведения проверки, и если опыт окажется негативным и отразится на всей стране, то последствий не избежать. В случае с экономико-правовым экспериментом изначально проводится предварительная проверка возможности применения определенного механизма на отдельных территориях государства, и только если он окажется успешным, принимается решение о его внедрении во всей стране. Таким образом, применение экономико-правовых экспериментов в сфере налогообложения способствует реализации эффективной налоговой политики в Российской Федерации.

В последнее время наша страна все чаще стала прибегать к экономико-правовым экспериментам, то есть применяет более грамотный и аккуратный подход к реализации своих решений в отдельных сферах жизни общества и государства. Рассмотрим основные налоговые эксперименты, реализуемые в Российской Федерации.

Налог на профессиональный доход

С 1 января 2019 года на территории Российской Федерации проводится эксперимент по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход», реализация которого осуществляется в несколько этапов 2:

• •    с 1 января 2019 года – в городе федерального значения Москве, в Московской и Калужской областях, а также в Республике Татарстан;

• •    с 1 января 2020 года – в городе федерального значения Санкт-Петербурге, в Волгоградской, Воронежской, Ленинградской, Нижегородской, Новосибирской, Омской, Ростовской, Самарской, Сахалинской, Свердловской,

Тюменской, Челябинской областях, в Красноярском и Пермском краях, в Ненецком автономном округе, Ханты-Мансийском автономном округе – Югре, Ямало-Ненецком автономном округе, в Республике Башкортостан;

• •    с 1 июля 2020 года – в субъектах Российской Федерации, не указанных выше.

Цель проведения эксперимента – выведение из теневой экономики субъектов, осуществляющих предпринимательскую деятельность без регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей (далее также – ИП) – самозанятых граждан.

Основными условиями применения этого специального налогового режима являются:

• 1)    применять могут только физические лица и индивидуальные предприниматели;

• 2)    физические лица не могут привлекать наемных работников по трудовым договорам;

• 3)    у физических лиц отсутствует доход от использования имущества;

• 4)    определены ограничения по видам деятельности (производство подакцизной продукции, добыча полезных ископаемых и т. д.);

• 5)    предельный размер годового дохода не должен превышать 2,4 миллиона рублей.

Этот специальный налоговый режим 3, по сути, является льготной системой налогообложения, которая предоставляет существенные преимущества налогоплательщикам. Так, по налогу на профессиональный доход предусмотрено следующее:

• •    пониженные налоговые ставки (4 и 6 процентов) по сравнению с общей системой налогообложения;

• •    индивидуальные предприниматели не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога, подлежаще-

• го уплате при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (включая суммы налога, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области);

• •    физические лица освобождаются от уплаты налога на доходы физических лиц в отношении доходов, являющихся объектом обложения налогом на профессиональный доход;

• •    налогоплательщики этого налога не признаются плательщиками страховых взносов за весь период применения специального налогового режима;

• •    упрощенный порядок перехода и применения данного режима через приложение «Мой налог».

Таким образом, реализуя рассматриваемый эксперимент, государство может вывести из тени существенную долю предпринимателей, которые уже на законных основаниях будут осуществлять свою деятельность. Об успехе этого экономикоправового эксперимента на территории Российской Федерации свидетельствуют цифры. Так, по данным Федеральной налоговой службы (далее – ФНС России), за 2022 год количество зарегистрированных плательщиков налога на профессиональный доход по сравнению с концом 2021 года увеличилось в 1,7 раза и достигло 6,562 миллиона человек. Наибольшее число самозанятых граждан зарегистрированы в городе Москве (1,235 миллиона), в Московской области (481 тысяча) и в городе Санкт-Петербурге (430 тысяч) 4. Кроме того, в условиях экономических санкций, введенных рядом стран в отношении Российской Федерации, этот специальный налоговый режим стал наиболее актуальным, посколь- ку с февраля 2022 года с российского рынка ушли многие иностранные компании, что создало финансовые стимулы на внутреннем рынке. По информации ФНС России активный рост доли самозанятых россиян зафиксирован с начала 2022 года. Только за июль 2022 года были зарегистрированы более 273 тысяч граждан, впервые перешедших на использование этого экспериментального налогового режима 5. Таким образом, экономические санкции оказали стимулирующее воздействие в рассматриваемой сфере. Потребности в развитии российского внутреннего производства и обеспечении занятости населения страны создают благоприятные условия для увеличения самозанятых граждан на территории Российской Федерации. По нашему мнению, самозанятость в России – одно из самых перспективных направлений, поскольку без таких субъектов экономики невозможно эффективно осуществлять импортозамещение, решать вопросы трудоустройства и, в целом, обеспечить наполняемость бюджета за счет налогового механизма в форме этого специального налогового режима.

Автоматизированная упрощенная система налогообложения (АУСН)

Эксперимент проводится с 1 июля 2022 года (по 31 декабря 2027 года) в четырех субъектах Российской Федерации: Москве, Московской области, Калужской области, Республике Татарстан. Правовой основой этого специального налогового режима является Федеральный закон от 25 Февраля 2022 года № 17-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Автоматизированная упрощенная система налогообложения». Реализация указанного эксперимента имеет три важных аспекта, которые сразу были отмечены различными авторами.

Во-первых, государство хотело бы оценить, насколько популярным и востребованным будет этот налоговый режим среди предприятий малого и среднего бизнеса, которым он адресован. При этом немаловажно установить достаточный уровень доверия между налогоплательщиками и налоговыми органами, прежде всего обеспечить прозрачность начисления налога.

Во-вторых, поскольку этот вид налогового платежа является источником доходов федерального и региональных бюджетов (в пропорции соответственно 46 и 54 процента), необходимо убедиться в четком и эффективном администрировании таких поступлений 6.

И, наконец, основной целью проведения указанного эксперимента является попытка создать автоматизированную систему уплаты налогов на территории Российской Федерации. Поскольку в настоящее время осуществляется процесс оптимизации организационной структуры налоговых органов, которая неминуемо приводит к сокращению штата, необходимо внедрить такой механизм уплаты налогов, который позволил бы существенно сократить издержки, возникающие в процессе взимания налогов 7. Так, АУСН позволяет еще более упростить для налогоплательщика ведение учета и представления отчетности в налоговые органы.

Применять рассматриваемый специальный налоговый режим могут только налогоплательщики, которые соответствуют определенным законом следующим критериям:

• 1)    организации и индивидуальные предприниматели, численность работников которых за налоговый период не превышает 5 человек;

• 2)    организации, у которых остаточная стоимость основных средств, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском

учете, не превышает 150 миллионов рублей;

• 3)    организации и индивидуальные предприниматели, у которых доходы, учитываемые при определении налоговой базы, не превысили в текущем календарном году 60 миллионов рублей:

• 4)    у налогоплательщиков отсутствуют филиалы и представительства;

• 5)    наемные работники должны быть налоговыми резидентами Российской Федерации и получать заработную плату исключительно в безналичной форме и т. д.

Применение автоматизированной упрощенной системы налогообложения предоставляет налогоплательщикам существенные преимущества. Так, организации освобождаются от обязанности по уплате налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций, а индивидуальные предприниматели освобождаются от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, и налога на имущество физических лиц в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности. Кроме того, налогоплательщики не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость. Также субъекты этого специального налогового режима могут самостоятельно выбирать объект налогообложения – доходы или доходы за вычетом расходов. В процессе применения АУСН нет необходимости подавать налоговую декларацию. Страховые взносы для налогоплательщиков, применяющих такой режим, составляют 0 процентов. Таким образом, преимущества очевидны.

Однако есть и недостатки этой системы по сравнению с классической упрощенной системой налогообложения:

• •    повышенные налоговые ставки (8 и 20 процентов);

• •    ежемесячная уплата налога;

• •    открытие счета возможно только в том банке, который входит в перечень, установленный ФНС России.

Учитывая преимущества и недостатки этого специального налогового режима, налогоплательщикам следует предварительно рассчитать выгоду от возможности применения такой системы. Так, «для ИП, не использующих труд наемных работников, с годовым доходом в несколько миллионов рублей обычная УСН с объектом налогообложения «Доходы», несмотря на необходимость уплаты фиксированных страховых взносов, будет выгоднее, чем АУСН, так как по обычной УСН налоговая ставка ниже. Но для некоторых субъектов микропредпринимательства с существенной величиной расходов на персонал и ведение учета АУСН будет достаточно выгодна» 8. Именно поэтому результаты проведения указанного эксперимента пока не очевидны, несмотря на существенные достоинства. По расчетам ФНС России, «АУСН может затронуть чуть более 1 миллиона налогоплательщиков в целом по России и до 300 тысяч экономических субъектов по четырем регионам – участникам эксперимента» 9. Также, по нашему мнению, широкое распространение этого режима налогообложения позволит существенно снизить нагрузку налогоплательщиков в части предоставления отчетности в налоговые органы. Однако его применение может привести и к возникновению проблем, которые будут связаны с тем, что существенно увеличится нагрузка на налоговые органы, а поскольку в связи с реформой государственного аппарата в 2021 году штат был сокращен, вызывает сомнение вопрос об эффективности функционирования этой системы. В то же время, внедряя указанный режим налогообложения, государство реализует гибкую налоговую политику в отношении бизнеса, предоставляет большие возможности выбора системы налогообложения, что положительным образом должно сказаться на развитии предпринимательства в Российской Федерации. К тому же в настоящее время в России активно реализуется процесс ускоренного внедрения цифровых технологий в экономику, в том числе в сферу налогообложения. А это невозможно без применения специальных финансово-правовых инструментов с цифровыми элементами, которым как раз и является АУСН.

Единый налоговый платеж для организаций и индивидуальных предпринимателей

С 1 июля 2022 года по 31 декабря 2022 года можно было применять эту систему уплаты налогов в добровольном порядке, однако с 1 января 2023 года на эту систему были обязаны перейти все налогоплательщики. Важно отметить, что указанный эксперимент уже реализован на территории Российской Федерации – это один из вариантов, когда возможно проанализировать результаты, достигнутые в ходе его применения.

Цель реализации рассматриваемого эксперимента в сфере налогообложения на территории Российской Федерации – создание комфортных условий для налогоплательщиков в сфере уплаты налогов и снижение государственных издержек, связанных с трудозатратами и временными задержками на обработку ошибочных, так называемых невыясненных платежей в бюджетную систему. Как отметил руководитель ФНС России Д. Егоров, «за последние годы образовалась ситуация, при которой вариаций заполнения платежки 900 триллионов. Из этого следует около 30 миллионов ошибок в год. Это зачеты, это поиск своих платежей, это пени, это дополнительная работа, нервы, деньги для налогоплательщиков. Мы поставили перед собой задачу, а можем ли мы сделать так, чтобы мы стали неким клиринговым центром, когда плачу один платеж, а вы сами разбивайте по прозрачным правилам, куда это нужно государству» 10.

Правовым основанием для внедрения этого налогового инструмента является Федеральный закон от 29 ноября 2021 года № 379-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации». На основании этого акта в Налоговый кодекс Российской Федерации была включена статья 45.2 «Единый налоговый платеж организации, индивидуального предпринимателя. Особый порядок уплаты (перечисления) налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов» 11. Однако первоначально категория «единый налоговый платеж» была введена для физических лиц с 2019 года и распространялась на транспортный, земельный и имущественный налоги, а с 2020 года – и на налог на доходы физических лиц.

На момент проведения эксперимента единый налоговый платеж осуществлялся налогоплательщиками на добровольной основе. В настоящее время он обязателен для всех налогоплательщиков и представляет собой денежные средства, перечисленные налогоплательщиком, плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом и (или) иным лицом в бюджетную систему Российской Федерации на счет Федерального казначейства, предназначенные для исполнения совокупной обязанности налогоплательщика, плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента, а также денежные средства, взысканные с налогоплательщика, плательщика сбора, платель- щика страховых взносов и (или) налогового агента в соответствии Налоговым кодексом Российской Федерации.

Несомненными достоинствами единого налогового платежа являются:

• •    оплата проводится на основании одного платежного поручения с использованием универсальных реквизитов оплаты налогов, что позволяет избежать ошибок в платежах;

• •    экономия времени на оформление расчетных документов;

• •    налоговые органы самостоятельно распределяют суммы единого налогового платежа по соответствующим направлениям;

• •    остаток единого налогового платежа можно возвратить в установленном законом порядке, если он не был зачтен в счет платежа.

К недостаткам единого налогового платежа относятся:

• •    увеличение отчетности со стороны организаций и индивидуальных предпринимателей перед налоговыми органами. Так, платежные поручения были заменены на уведомления ¹². А увеличение нагрузки по налоговой отчетности происходит за счет того, что такие уведомления необходимо подавать ежемесячно;

• •    снижение прозрачности для налогоплательщиков в отношении распределения единого налогового платежа по отдельным направлениям, что может приводить к неожиданной для налогоплательщика недоимке.

Несмотря на достаточное количество спорных моментов, возникших в период реализации эксперимента по применению единого налогового платежа, как уже отмечалось, с 1 января 2023 года его применение стало обязательным для налогопла- тельщиков на всей территории Российской Федерации. Очевидно, что в связи с его введением налоговое администрирование станет более эффективным и качественным. Но насколько быстро налогоплательщики адаптируются в новых условиях уплаты налогов и будет ли это удобным для них, покажет время. Так, с самого начала 2023 года у налогоплательщиков возникли проблемы с такой системой уплаты налога. Прежде всего это связано с тем, что переходный период, который предусматривал добровольное применение единого налогового платежа, был достаточно коротким. Организации и индивидуальные предприниматели не успели понять суть этого режима. К тому же, как было указано, его применение сопряжено со многими неудобствами для налогоплательщиков. Это заметно по резко ухудшившимся данным финансовой статистики. По информации Министерства финансов Российской Федерации по состоянию на 2 февраля 2023 года доходы составили 414 миллиардов рублей, а расходы – 3,371 триллиона рублей, что не сопоставимо с январем 2022 года, когда доходы составляли 2 триллиона 089,15 миллиарда рублей, а расходы – 1 триллион 964,16 миллиарда рублей 13. Отклонения в поступлении доходов связаны с применением единого налогового платежа. Сложившаяся ситуация привела к тому, что своевременно не поступили денежные средства от налога на доходы физических лиц на счета бюджетов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований. Поскольку этот налог составляет существенную долю дохода бюджетов территориальных образований, применение системы единого налогового платежа может поставить под угрозу функционирование этих уровней бюджетной системы.

Опасения выражают даже представители власти. Так, председатель комитета Со- вета Федерации по бюджету и финансовым рынкам А. Артамонов заявил следующее: «около 10 обращений глав регионов поступило, причем регионы крупные, включая и республику Татарстан. Минфину не хватит никаких источников для того, чтобы выделять казначейские кредиты, чтобы покрыть не поступившие вовремя доходы муниципалитетов и регионов. У муниципалитетов неоткуда было больше взять эти деньги. 3 тысячи муниципалитетов остались вообще без копейки» 14. В связи со сложившейся ситуацией, по нашему мнению, возможны два варианта решения рассматриваемой проблемы. Во-первых, можно вывести НДФЛ из системы единого налогового платежа. Во-вторых, возможна корректировка сроков уплаты единого налогового платежа на более ранние, и тогда распределенные денежные средства успеют дойти до регионов и муниципалитетов. В связи с этим мы считаем, что применение единого налогового платежа на всей территории Российской Федерации в обязательном порядке является преждевременным ввиду частичной недоработанности этого налогового инструмента и это оказывает негативное влияние как на налогоплательщиков, так и на государство в целом.

Заключение

По результатам анализа несколько экономико-правовых экспериментов, реализуемых на территории Российской Федерации, авторами был сделан вывод о том, что общими признаками налоговых экспериментов являются:

• 1)    особая цель – исследование возможности применения нового налогового инструмента на всей территории Российской Федерации;

• 2)    законодательное закрепление – экспериментальные нормы в сфере налого-

• обложения имеют временный характер и территориальные ограничения. По своему содержанию они имеют исследовательский характер и могут быть скорректированы. Гибкость таких норм позволяет учитывать различные факторы (политические, экономические, социальные и т. д.), влияющие на результат реализуемого эксперимента;

• 3)    ограниченные временные рамки реализации – определены этапы проведения конкретного эксперимента либо четкие сроки его реализации;

• 4)    территориальный характер – как правило, применяются не на всей территории Российской Федерации, а в рамках отдельных субъектов;

• 5)    посубъектный характер – применяются в отношении отдельных категорий налогоплательщиков (физических лиц, индивидуальных предпринимателей, организаций и т. д.);

• 6)    ожидаемый эффект – создание оптимальной системы налогообложения в Российской Федерации.

Проблемы в сфере проведения налогово-правовых экспериментов исходят из того, что в настоящее время существует недостаточная правовая регламентация в этой области. Необходимо создать эффективную систему финансово-правового регулирования, под которой следует понимать совокупность нормативных правовых актов, регламентирующих вопросы планирования, организации, установления и проведения налогово-правовых экспериментов на отдельных территориях Российской Федерации, в целях реализации эффективной налоговой политики в стране. В настоящее время правовое регулирование проведения правовых экспериментов в налоговой сфере регламентируется отдельными нормативными правовыми актам, в основном федеральными законами, устанавливающими их конкретные виды. По нашему мнению, целесообразно принятие Федерального закона «Об экономико-правовых экспериментах в сфере налогообложения в Российской Федерации», нормы которого определяли бы общие требования к таким финансовоправовым инструментам, а именно:

• •    понятие;

• •    цели и задачи;

• •    принципы;

• •    условия проведения;

• •    сроки;

• •    территории действия;

• •    субъекты;

• •    контроль за реализацией;

• •    ответственность.

Представляется, что целесообразно сформулировать понятие экономико-правового эксперимента в сфере налогообложения с целью дальнейшего его закрепления в российском законодательстве. По нашему мнению, налоговый эксперимент представляет собой основанный на законодательных нормах права процесс проведения экономико-правового исследования, организованного и проводимого компетентными налоговыми органами, ограниченный временными и территориальным рамками, реализуемый с целью проверки эффективности, значимости и экономичности норм экспериментального характера и возможности их применения на всей территории Российской Федерации для создания оптимальной системы налогообложения в стране.

Многообразие экспериментов, реализуемых в сфере налогообложения, свидетельствует о том, что Российская Федерация в условиях сложной экономической ситуации достаточно осторожно внедряет новые налоговые инструменты посредством проведения предварительного исследования возможности их внедрения и эффективности применения. Так, в Основных направлениях бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2023 год и на плановый период 2024 и 2025 годов закреплено, что в настоящее время приоритетом налоговой политики государства должна стать реализация стимулирующей функции налоговой системы. Таким образом государство будет стремиться к снижению административной нагрузки на налогопла- тельщиков, при этом обеспечивая доходы бюджета не за счет увеличения налогового бремени, а за счет повышения собираемости налогов посредством улучшения качества налогового администрирования 15. При этом существуют проблемы реализации экспериментов в сфере налогообложения. Они связаны с отсутствием законодательно определенного понятия «налоговый эксперимент» и единого нормативного правового акта, регламентирующего порядок его проведения на территории Российской Федерации. Кроме того, негативное влияние оказывает постоянно изменяющаяся политическая обстановка. Особенно актуально это в условиях экономических санкций в отношении Российской Федерации со стороны ряда стран (преимущественно США и стран Евросоюза), применение которых в перспективе может привести к замедлению экономики, снижению реального уровня доходов населения, росту инфляции и снижению уровня предпринимательской активности. Именно поэтому государство должно максимально осторожно подходить к внедрению новых налоговых инструментов, особенно тех, которые существенно увеличивают налоговое бремя. В связи с этим в настоящее время применение налогово-правовых экспериментов вполне разумно. Решение указанных проблем позволит повысить эффективность проводимых экспериментов и создать оптимальную систему налогообложения в Российской Федерации, которая полностью удовлетворяла бы потребности государства и общества.