Инновационные полномочия налоговых органов по урегулированию задолженности физических лиц и ее взысканию

Анализ положений НК РФ свидетельствует о том, что при наличии у налогоплательщика задолженности, отрицательного сальдо налоговый орган обращается в суд для ее взыскания в сроки и порядке, установленные положениями статьи 48 НК РФ. Так, с учетом положений статьи 45 НК РФ при неуплате или неполной уплате налога в установленный срок осуществляется взыскание налога в порядке, предусмотренном НК РФ (в отношении физических лиц подлежат применению положения статьи 48 НК РФ о принудительном порядке, то есть действует только судебный порядок взыскания). Надо отметить, что в 2021 году Верховным Судом Российской Федерации неоднократно поднимался вопрос о введении внесудебного порядка взыскания налоговой задолженности (с этой инициативой выходил Вячеслав Лебедев 1). 21 мая 2024 года на пленарном заседании Совета судей Российской Федерации Ирина Под-носова предложила развить внесудебные процедуры взыскания в отношении налогоплательщиков, поскольку споры о взыскании с граждан долгов по налогам остаются самой популярной категорией дел 2 (Правительством Российской Федерации готовятся соответствующие законодательные инициативы).

Важно, что ранее вопрос о применении судебного порядка при взыскании налоговой задолженности с физических лиц неоднократно являлся предметом рассмотрения КС РФ. В этой ситуации существенную роль сыграло постановление КС РФ от 17 декабря 1996 года № 20-П 3, а позднее сделанные КС РФ выводы нашли подтверждение и развитие, например, в определениях КС РФ от 15 января 2009 года № 242-О-П 4 и от 4 июня 2009 года № 1032-О-О 5.

При реализации судебного порядка взы-

скания в отношении физических лиц необходимо основываться на принципе равенства всех перед законом и судом (статья 19 Конституции Российской Федерации), а также на универсальности воли законодателя, выраженной в пункте 3 статьи 48 НК РФ в отношении давности взыскания в судебном порядке сумм задолженности.

Согласно пунктам 9 и 14 части 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе:

• •    взыскивать недоимки, а также пени и штрафы в порядке, установленном НК РФ;

• •    предъявлять в суды общей юрисдикции или арбитражные суды иски о взыскании недоимки, пеней и штрафов за налоговые правонарушения в случаях, предусмотренных НК РФ.

В отношении взыскания налоговой задолженности с физических лиц следует руководствоваться положениями статьи 48 НК РФ, поскольку в отношении таких лиц предусмотрен только судебный порядок взыскания недоимки в сроки и порядке, установленные законодательством о налогах и сборах.

Целесообразно проанализировать новый порядок принудительного взыскания налоговой задолженности с физических лиц в редакции Закона № 263-ФЗ, подробно описав порядок исчисления сроков при принудительном исполнении налоговой обязанности в отношении налогоплательщиков – физических лиц.

В положениях статьи 48 НК РФ в редакции Закона № 263-ФЗ отдельно подчеркивается необходимость соблюдения дополнительных гарантий при осуществлении взыскания задолженности (налога, сбора, страховых взносов, пеней, штрафов) с физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями.

Следует обратить особое внимание на то, что суд обязан проверить соблюдение налоговым органом сроков, установленных в статьях 48, 69 и 70 НК РФ, для обращения в суд, учитывая, что началом исчисления сроков будет момент выставления и направления налоговым органом налогового уведомления (в рамках сроков, закрепленных в статье 52 НК РФ), в котором будут указаны сроки его добровольного исполнения (не менее месяца) и последующее исчисление сроков начиная с даты выставления требования об уплате задолженности в рамках положений статей 69 и 70 НК РФ. Уместным будет напомнить, что требование об уплате задолженности в рамках статьи 69 НК РФ выставляется на вновь образованную задолженность единожды.

Необходимо помнить, что в соответствии с пунктом 3 части 3 статьи 123.4 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации (далее – КАС РФ) судья отказывает в принятии заявления о вынесении судебного приказа по основаниям, предусмотренным статьей 128 КАС РФ, а также в случае, если из заявления и приложенных к нему документов усматривается, что требование не является бесспорным (то есть имеется спор о праве). На основании части 4 статьи 123.4 КАС РФ отказ в принятии заявления о вынесении судебного приказа по основаниям, указанным в части 3 статьи 123.4 КАС РФ, препятствует повторному обращению в суд с таким же заявлением. О возвращении заявления о вынесении судебного приказа или об отказе в его принятии суд выносит определение в течение пяти дней со дня поступления заявления в суд (часть 5 статьи 123.4 КАС РФ). Истолковывая положения пункта 3 статьи 48 НК РФ, можно прийти к выводу о том, что в отношении граждан, требования о взыскании обязательных платежей к которым подлежат рассмотрению в предусмотренном главой 32 КАС РФ порядке, подлежат проверке сроки, установленные нормами пункта 3 статьи 48 и статьи 70 НК РФ.

Таким образом, действия налогового органа по процедуре взыскания налоговой задолженности с физических лиц четко регламентированы НК РФ. Надо отметить, что действия имеют определенный порядок, согласно которому налоговая служба имеет право на принудительное взыскание задолженности.

Рассмотрим новый принудительный (судебный) порядок взыскания задолженности с физических лиц. В статье 48 НК РФ указаны пять случаев, когда возможно обращение в суд для взыскания налоговой задолженности.

Первый случай

По общему правилу, установленному пунктами 1 и 2 статьи 48 НК РФ, заявление о взыскании подается налоговым органом в суд общей юрисдикции в течение шести месяцев со дня истечения срока исполнения требования об уплате задолженности в случае, если размер отрицательного сальдо превышает 10 тысяч рублей (у налогового органа есть только шесть месяцев для обращения в суд с момента неисполнения требования, то есть с 9 рабочего дня (или в иной срок, учитывая описанные обстоятельства, в течение шести месяцев при условии, что сумма отрицательного сальдо превышает 10 тысяч рублей).

Второй случай

Если сумма взыскиваемой задолженности составляет более 10 тысяч рублей, срок для обращения в суд – четкая календарная дата (не позднее 1 июля) предшествующего года первичного обращения в суд, то налоговый орган повторно обращается в суд, после чего образуется новая задолженность в размере отрицательного сальдо более 10 тысяч рублей. Налоговый орган обращается в суд не позднее 1 июля года, следующего за годом, в течение которого налоговый орган ранее обращался в суд с заявлением о взыскании задолженности (по первому случаю и не только) при наличии задолженности по требованию, на основании которого подано такое заявление, и об образовании после подачи предыдущего (первого) заявления задолженности, подлежащей взысканию в соответствии с пунктом 3 статьи 48 НК РФ в сумме более 10 тысяч рублей.

С учетом изложенного алгоритм действий налоговых органов по второму случаю (при наличии новой задолженности, формирующей отрицательного сальдо на ЕНС) следующий. Налоговый орган должен обратиться в суд не позднее 1 июля, следующего за годом, в котором ранее налоговый орган обращался в суд с заявлением о вынесении судебного приказа (в рамках главы 11.1) или решения суда (в рамках главы 32 КАС РФ) по первому случаю и не только, если после его подачи образовалась новая задолженность в соответствии с пунктом 3 статьи 48 НК РФ в сумме более 10 тысяч рублей. Указанный механизм взыскания будет применяться при реализации первого случая, описанного ранее, то есть после подачи первого заявления о взыскании задолженности в сумме более 10 тысяч рублей и образования нового отрицательного сальдо после его неисполнения в сумме более 10 тысяч рублей. Таким образом, для обращения в суд не позднее 1 июля текущего года налоговый орган должен при необходимости приложить вынесенный ранее судебный приказ (за год до обращения с новым заявлением) или решение суда в рамках административного иска, после которых образовалась новая задолженность в размере более 10 тысяч рублей, а также документы, подтверждающие наличие отрицательного сальдо в размере более 10 тысяч рублей. Следовательно, налоговый орган обращается в суд не позднее 1 июля текущего календарного года если сумма задолженности более 10 тысяч рублей, ранее налоговый орган обращался в суд с заявлением и после его подачи образовалась новая задолженность в соответствии с пунктом 3 статьи 48 НК РФ в сумме более 10 тысяч рублей.

Третий случай

Налоговый орган обращается в суд не

позднее 1 июля текущего календарного года при условии, что сумма взыскиваемой задолженности на 1 января текущего года более 10 тысяч рублей (задолженность не сразу превысила сумму 10 тысяч рублей, она образовалась за несколько налоговых периодов, как правило, за 2 года, с учетом срока уплаты 1 декабря ежегодно). Таким образом, на 1 января года обращения в суд образовалась задолженность, подлежащая взысканию в соответствии с пунктом 3 статьи 48 НК РФ, в размере более 10 тысяч рублей, то есть после неисполнения налоговых обязательств как минимум за 2 налоговых периода образовалось отрицательное сальдо.

Четвертый случай

Налоговый орган обращается в суд не позднее 1 июля текущего календарного года при условии, что сумма взыскиваемой задолженности не превысила 10 тысяч рублей. На 1 января года обращения в суд должны истечь три года со срока исполнения требования об уплате, и сумма задолженности, подлежащая взысканию в соответствии с пунктом 3 статьи 48 НК РФ, не превысила 10 тысяч рублей. Следовательно, налоговый орган обращается в суд после истечения трех лет с момента неисполнения требования об уплате задолженности (начиная с 9 рабочего дня + три года и не позднее 1 июля текущего календарного года, в котором на 1 января образовалась задолженность не более 10 тысяч рублей). На момент обращения в суд образовалась задолженность в размере менее 10 тысяч рублей, то есть после неисполнения налоговых обязательств как минимум за 2 налоговых периода образовалось отрицательное сальдо на ЕНС. Отличие третьего случая от четвертого в том, что сумма задолженности составляет менее 10 тысяч рублей и необходимо дождаться истечения трехлетнего периода.

Пятый случай

Налоговый орган обращается в суд не позднее 1 июля текущего календарного года при условии, что сумма взыскиваемой задолженности не превысила 10 тысяч рублей и прошли три года с первичного обращения в суд. Пятый случай отличается от четвертого случая следующим. Ранее налоговый орган обращался в суд. На 1 января года повторного обращения в суд должны истечь три года, следующие за годом обращения в суд с заявлением о взыскании задолженности, о требовании об уплате указанной задолженности, взыскиваемой в судебном порядке, и должна образоваться новая сумма задолженности, подлежащая взысканию в сумме менее 10 тысяч рублей. То есть налоговый орган обращается в суд не позднее 1 июля текущего календарного года. Также после истечения трехлетнего периода, следующего за годом, в котором произошло обращение в суд, и в течение трех лет образовалась новая задолженность, подлежащая взысканию в сумме менее 10 тысяч рублей. Таким образом, налоговый орган должен обратиться в суд не позднее 1 июля текущего года, сумма взыскиваемой задолженности в размере отрицательного сальдо на ЕНС не превысит 10 тысяч рублей. Задолженность образовалась в результате обращения в суд по прошествии трехлетнего срока (задолженность образовалась за три налоговых периода). Следовательно, налоговый орган обращается в суд после истечения трех лет с момента первоначального обращения в суд, образования новой задолженности в сумме менее 10 тысяч рублей, то есть через 4 года (сначала отсчитывается год обращения в суд, затем прибавляются три года). Соответственно, налоговый орган повторно обращается в суд после истечения трех лет с момента предыдущего обращения (на 1 января текущего, то есть четвертого года, образовалась задолженность не более 10 тысяч рублей).

Итак, рассмотрены пять случаев и порядок обращения взыскания налоговым органом задолженности с физических лиц в су- дебном порядке. Надо отметить, что ранее в пункте 2 статьи 48 НК РФ (до введения в действие Закона № 263-ФЗ, вступившего в силу с 1 января 2023 года) были указаны только три случая обращения в суд с иными сроками обращения и соответствующие основания для обращения налогового органа в суд о взыскании задолженности с налогоплательщиков – физических лиц. Моментом начала их расчета считалось неисполнение требования об уплате недоимки. Первый случай – обращение налогового органа в суд в течение 6 месяцев после срока неисполнения требования при сумме недоимки более 10 тысяч рублей, второй случай – в течение трех лет с момента неисполнения самого раннего требования и в течение шести месяцев со дня, когда указанная сумма превысила 10 тысяч рублей, но в пределах трех лет, третий случай – после истечения трехлетнего срока и в течение шести месяцев после окончания трех лет с момента неисполнения самого раннего требования, но сумма недоимки не превысила 10 тысяч рублей.

Дополнительно следует отметить, что при определении сроков и порядка обращения взыскания налоговым органом задолженности с физических лиц необходимо учитывать следующее.

Если налоговый орган обратился с заявлением о вынесении судебного приказа, который в последующем был отменен, то при обращении в суд с административным исковым заявлением в порядке главы 32 КАС РФ в силу части 6 статьи 289 КАС РФ подлежит проверке, в частности, соблюдение сроков обращения в суд, предусмотренных пунктом 3 статьи 48 НК РФ. Правомерность выдачи судебного приказа после его отмены при рассмотрении дела о взыскании обязательных платежей и санкций в порядке главы 32 КАС РФ предметом проверки являться не может.

Исходя из содержания и смысла приведенной нормы при рассмотрении вопроса о взыскании обязательных платежей и санкций в исковом порядке правовое значение для исчисления срока обращения в суд имеет дата вынесения определения об отмене судебного приказа, в то время как срок обращения в суд для получения судебного приказа подлежит проверке при рассмотрении соответствующего вопроса мировым судьей судебного участка.

Согласно разъяснениям, данным в пункте 26 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 27 декабря 2016 года № 62 6, истечение сроков на судебное взыскание обязательных платежей и санкций, в частности срока, установленного в пункте 2 статьи 48 НК РФ, является препятствием для выдачи судебного приказа.

Полагаю, что нововведения о размещении налоговым органом информации о вступлении в силу решения суда о взыскании задолженности, а также поручения налогового органа на перечисление суммы задолженности с 1 января 2023 года в Реестре кардинально изменят взаимоотношения налогового органа и налогоплательщика. В соответствии с Федеральным законом от 2 октября 2007 года № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве» взыскание за счет иного имущества гражданина судебный пристав-исполнитель проводит только после обращения взыскания налоговых органов (в течение трех лет со дня вступления указанного решения в силу). Для этого налоговые органы обязаны направить приставу информацию о вступившем в силу решении суда в электронной форме. Сделать это необходимо в течение трех лет со дня вступления указанного решения в силу. Надо отметить, что до 1 января 2023 года взыскание налоговой задолженности физических лиц за счет любого имущества осу-

ществляли исключительно судебные приставы-исполнители.

Необходимо учитывать переходные положения, установленные в пункте 9 статьи 4 Закона № 263-ФЗ, согласно которому с 1 января 2023 года взыскание сумм недоимки по налогам, сборам, страховым взносам, задолженности по пеням, штрафам, процентам осуществляется с учетом следующих особенностей:

• 1)    требование об уплате задолженности, направленное инспекцией после 1 января 2023 года в соответствии со статьей 69 НК РФ (в редакции Закона № 263-ФЗ), прекращает действие требований об уплате налога, сбора, страховых взносов, направленных до 31 декабря 2022 года (включительно), если налоговым органом не приняты меры взыскания, предусмотренные НК РФ (в редакции, действовавшей до 1 января 2023 года);

• 2)    решения налогового органа о взыскании задолженности за счет денежных средств на счетах плательщика и приостановление операций по его счетам согласно статьям 46 и 76 НК РФ (в редакции Закона № 263-ФЗ) прекращают действие аналогичных решений о взыскании и приостановлении операций по счетам, вынесенных до 31 декабря 2022 года (включительно). При этом инспекция должна отозвать неисполненные поручения на списание и перечисление денежных средств со счетов плательщика и поручения на перевод его электронных денежных средств, направленные до 31 декабря 2022 года (включительно), а также отменить решения о приостановлении операций по счетам плательщика, принятые до 31 декабря 2022 года (включительно);

• 3)    постановления о взыскании налога за счет имущества организации или индивидуального предпринимателя, направленные до 31 декабря 2022 года (включительно) судебному приставу-исполнителю в соответствии со статьей 47 НК РФ (в редакции, действовавшей до 1 января 2023 года), исполняются в порядке, предусмотренном НК РФ до 1 января 2023 года. При этом

перечисление денежных средств в счет исполнения требований, содержащихся в таких постановлениях, осуществляется в виде единого налогового платежа;

• 4)    требования, которые содержатся в исполнительных документах по заявлениям, направленным налоговым органом до 31 декабря 2022 года в суд общей юрисдикции в соответствии со статьей 48 НК РФ (в редакции, действовавшей до 1 января 2023 года), исполняются после 1 января 2023 года посредством перечисления денежных средств в виде единого налогового платежа гражданина.

Анализ нововведений свидетельствует о необходимости соблюдения дополнительных гарантий при осуществлении взыскания недоимки (пеней, штрафов) с физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Таким образом, Законом № 263-ФЗ введен новый, поистине инновационный судебный порядок взыскания налоговой задолженности с физических лиц. Важным нововведением стало самостоятельное зачисление налоговым органом единого налогового платежа в счет исполнения совокупной обязанностей плательщика по уплате налогов с целью формирования соответствующего сальдо расчетов (положительного, отрицательного или нулевого). ЕНС – это новый способ учета (инструмент) исполнения совокупной обязанности в налоговом администрировании, введенный с целью упрощения уплаты налогов, сборов, страховых взносов для налогоплательщиков. ЕНС представляет собой консолидацию всех обязательств налогоплательщика.

Представляется, что инновационный порядок принудительного взыскания налоговой задолженности будет способствовать реализации надлежащего порядка исполнения налоговых обязательств, совокупной обязанности. Появление инновационных полномочий налоговых органов по урегулированию и взысканию задолженности с физических лиц является совершенно новым и революционным изменением в су- ществующем налоговом законодательстве, обусловленным новой цифровой реальностью. Интегрирование налогово-правового комплекса выдвигается на одну из важнейших позиций развития налогового администрирования. Полагаю, что законодатель внес положительные изменения в части введения концепции исполнения совокупной обязанности и новый принудительный порядок взыскания в отношении физических лиц станет инновационной концепцией в налоговом администрировании Российской Федерации. Эффективность этого механизма в налоговом администрировании будет зависеть от качества цифровизации инновационных процессов при осуществлении налогового контроля с применением прорывных технологий, а также от того, как налоговые органы будут соблюдать законодательство о налогах и сборах в части урегулирования и взыскания задолженности, отрицательного сальдо на ЕНС.

ИНФОРМАЦИОННЫЕ ИСТОЧНИКИ *

• 1.    Владислав Куликов. Верховный суд предлагает взыскивать долги по налогам без суда. URL: https://rg.ru/2021/12/08/ verhovnyj-sud-predlagaet-vzyskivat-dolgi-po-nalogam-bez-suda.html (дата обращения: 22.05.2024).

• 2.    Доклад Председателя Верховного Суда Российской Федерации Ирины Леонидовны Подносовой на пленарном заседании Совета Судей Российской Федерации 21 мая 2024 года. URL: https://www.vsrf.ru/ files/33582/ (дата обращения: 22.05.2024).

• 3.    Кодекс административного судопроизводства Российской Федерации : Федеральный закон от 8 марта 2015 года № 21-ФЗ (с изменениями и дополнениями) // Собрание законодательства Российской Федерации, 2015, № 10, ст. 1391.

• 4.    Об исполнительном производстве : Федеральный закон от 2 октября 2007 года № 229-ФЗ.