Контроль налоговых органов за использованием легальных налоговых схем ужесточен

Речь идет о появлении новой статьи 54.1 «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов». Как следует из названия, российских налогоплательщиков ограничат в правах при уменьшении налоговой базы.

Налоговые чиновники и депутаты «экономического блока» Федерального Собрания Российской Федерации позиционировали, что нововведение упростит доказательство реальности сделок и осложнит использование нелегальных налоговых схем. В действительности Федеральный закон от 18 июля 2017 года № 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Закон № 163-ФЗ) кроет в себе дополнительные сложности для юридических лиц. Налогоплательщикам придется доказывать, что сделка проводится с целью не ухода от налогов, а получения прибыли.

Сразу отметим два важных изменения в деятельности налоговых органов:

• 1)    если раньше достаточно было собрать правоустанавливающий пакет на контрагента, тем самым проявив налого-

  вую осмотрительность, то теперь этого будет недостаточно . С 2018 года будет необходимо доказать, что налогоплательщик не обладал информацией, например, о том, что у поставщика нет достаточных ресурсов для исполнения контракта (складских помещений, техники, кадров). Кроме того, сделки будут проверяться на наличие определенного и очевидного смысла и цели;

• 2)    налоговые органы будут рассматривать заключаемые сделки с точки зрения бизнеса, доначисляя налоги . То есть если договор заключен с посредником, то инспекторы могут снять расходы. Причина, по мнению налоговиков, в том, что товар можно было приобрести и у производителя.

Аналитический анализ статьи 54.1 НК РФ

Согласно письму Федеральной налоговой службы от 31 октября 2017 года № ЕД-4-9/22123@ статья 54.1 НК РФ не является кодификацией правил, сформулированных в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды». Она представляет собой новый подход к проблеме злоупотребления налогоплательщиком своими правами, учитыва- ющий основные аспекты сформированной судебной практики.

В статье 54.1 НК РФ применяются термины «не допускается» и «искажение сведений», которые, на наш взгляд, являются некорректными. На это указывается и в Заключении Правового управления Аппарата Совета Федерации Федерального Собрания Российской Федерации от 10 июля 2017 года: «Федеральный закон (№ 163-ФЗ – прим. авт. ) не в полной мере согласуется с основами налогообложения и сборов в части требования формальной определенности налогового обязательства (пункт 6 статьи 3 Налогового кодекса). Так, неясно, что следует понимать под искажением сведений о фактах хозяйственной жизни в налоговой отчетности. В соответствии с нормами статьи 81 Налогового кодекса налогоплательщик имеет право на неумышленную счетную ошибку в налоговой декларации. Исходя из буквального смысла нового регулирования, любые ошибки могут повлечь отказ в реализации права налогоплательщика на законное уменьшение суммы налога…» (см. [5]).

Получается, что в статье 54.1 НК РФ нарушаются основы законодательства о налогах и сборах и создается формальная неопределенность в виде «искажения сведений о фактах и объектах» для использования налоговыми органами. По нашему мнению, ограничения могут распространиться и на вполне законные способы оптимизации. Для этого налоговикам достаточно доказать следующее:

• •    что в сделке отсутствует очевидный законный смысл;

• •    что в сделке отсутствует очевидная законная цель;

• •    что сделка заключалась с целью ухода от налогов;

• •    что контракт исполнила иная компания или индивидуальный предприниматель, с которым налогоплательщик заключил договор.

Вместе с тем в Законе № 163-ФЗ есть и положительные аспекты – налоговики не смогут оспаривать расходы и вычеты по формальным критериям. Так, например, инспекторы не смогут оспаривать сделки в следующих случаях:

• •    если первичные документы были завизированы неустановленным лицом либо лицом без доверенности;

• •    если контрагент организации совершил налоговые правонарушения;

• •    если была возможность заключить сделку с другим контрагентом на более выгодных условиях.

Главное, чтобы сделка была реальной. Иначе говоря, теперь согласно НК РФ налогоплательщик не обязан следить за добросовестностью своих контрагентов. Конечно, это не означает, что по фирмам-однодневкам будут приняты НДС к вычету и расходы к налоговому учету.

Применение статьи 54.1 НК РФ налоговыми органами на практике

Теоретически применять статью 54.1 НК РФ налоговые органы могут уже с конца августа 2017 года. В реальности же чиновникам необходимо получить методические указания и внутренние разъяснения из Москвы, поэтому проводить камеральные и выездные проверки с учетом новой нормы права начнут только с 2018 года. С этого момента из налогооблагаемой базы безоговорочно начнут убирать расходы и вычеты по сделкам, в которых усмотрят отсутствие деловой цели.

Что касается камеральных проверок, важно, что Закон № 163-ФЗ действует в отношении деклараций, сданных после вступления в силу указанных изменений. В части выездных проверок ситуация иная – нормы статьи 54.1 НК РФ будут применяться в отношении выездных проверок, решения о которых вынесены после вступления в силу этих изменений, но только в отношении сделок между взаимозависимыми лицами. То есть период, охваченный налоговыми проверками, может включать 2016, 2015, 2014 годы, когда Закон

№ 163-ФЗ еще не существовал.

Количество налоговых споров, несомненно, возрастет. Фактически вместо «презумпции добросовестности» в НК РФ появится «презумпция виновности» налогоплательщиков. Надо будет доказывать, что, заключая сделки и подписывая контракты, юридическое лицо не преследует цель уменьшить налогооблагаемую базу. Особенное внимание следует уделить предыдущим налоговым периодам, когда компании не заботились о необходимости настолько тщательно подходить к защите документов о своей деятельности.

Последствия появления статьи 54.1 НК РФ для юридических лиц

После принятия Закона № 163-ФЗ придется очень тщательно готовиться к обоснованию операций и сделок, в которых налоговики могут усмотреть попытку минимизации налогов. Следует исходить из того, что отныне любую сделку, любой бизнес-процесс налоговики на местах будут рассматривать с точки зрения недобросовестности, на что указывается в письме Федеральной налоговой службы от 16 августа 2017 года № СА-4-7/16152.

Получив еще больше полномочий в сфере исследования сделок, изучения их деловой составляющей, чтобы поставить под сомнение наличие деловой цели и доначислить компании налоги, пени, штрафы, налоговики могут задавать, например, такие вопросы:

• •    почему ваша компания выбрала именно этого посредника?

• •    почему ваша компания выбрала посредника, а не обратилась напрямую к производителю?

• •    почему ваша компания предоставила скидку, причем именно такого размера?

• •    чем обоснована экономическая целесообразность продажи вашего товара ниже закупочной цены?

А значит, у компании должны быть обоснования наличия очевидной законной цели и экономического смысла по каждой сделке. По проведенной операции следует иметь доказательства, желательно документальные, обоснования соответствия сделки целям деятельности организации, установленным учредительными документами. В качестве примеров можно привести расчеты по финансовым результатам сделки, деловую переписку с клиентами и контрагентами, записи переговоров при подготовке к заключению сделки, результаты мониторинга рынка сбыта.

Несмотря на утверждения налоговиков, что теперь отслеживать добросовестность своего контрагента компания не обязана, это не совсем так. Наоборот, необходимо еще более тщательно проверять своих контрагентов, действующих и будущих , чтобы убедиться, что контрагент по разовой сделке, долгосрочному договору или контракту располагает материальными и производственными ресурсами для приобретения, производства, хранения, доставки, обслуживания.

Федеральная налоговая служба письмом от 31 октября 2017 года № ЕД-4-9/22123@ направила в региональные налоговые инспекции рекомендации по применению положений статьи 54.1 НК РФ. Думаю, не имеет смысла подвергать это письмо подробному аналитическому рассмотрению, с его полным содержанием можно ознакомиться на официальном сайте службы (nalog.ru), приведу лишь одну цитату: «При проведении допросов лиц, числящихся подписантами первичных документов, налоговым органам необходимо реализовывать свое право на изъятие образцов почерка для дальнейшего проведения почерковедческой экспертизы».

То есть налоговые органы также берут на себя функции расследующих карающих и выносящих приговоры органов?