Мажбуриятларни исобини халаро стандартлар асосида такомиллаштириш

Кириш (Introduction)

Янги Ўзбекистонда кун тартибида турган энг масалалардан бири бу Молиявий ҳисоботларнинг халқаро стандартларини (МҲХС) жорий қилиш бўлиб ҳисобланади. МҲХСларининг жорий қилиниши молиявий

ҳисоботлардаги ахборотларнинг ишончлилиги ва объективлигини ошириш билан бир қаторда хорижий инвестицияларни мамлакатимиз иқтисодиётига киритишда муҳим восита бўлиб хизмат қилади.

Молиявий ҳисоботнинг халқаро стандартларига ўтишининг зарурияти яна шу билан белгиланадики, дунё бозорларига чиқиш, мамлакатимиз экспорт салоҳиятини юксалтириш, дунё хом-ашё ва валюта биржаларига котировка қилиш, дунё банкларидан кредит олиш учун компания ва ташкилотлар томонидан МҲХСга мувофиқ молиявий ҳисобот тузишни талаб этилиши билан белгиланади.

Бугунги кунда Ўзбекистонда молиявий бухгалтерия ҳисоби ва

ҳисоботини жаҳон андозалари даражасига чиқаришнинг ягона йўли бу молиявий ҳисоботнинг халқаро стандартларини ва илғор хорижий тажрибаларни, соҳага доир жаҳон адабиётлари ва ҳужжатларини ўрганиш ҳамда уларни мамлакатимиз иқтисодиётининг хусусиятларини ҳисобга олган ҳолда жорий қилишдан иборатдир. Бу йўл энг долзарб ва ўта муҳим йўлдир. Бундан бошқа йўл ҳам бўлиши мумкин эмас. Бу йўлдан оғишмай ҳаракат

қилишимиз керак.

Ушбу жараённи жадаллаштириш мақсадида Ўзбекистон Республикаси Президентининг 2020 йил 24 февралда ПҚ-4611 “Молиявий ҳисоботнинг халқаро стандартларига ўтиш бўйича қўшимча чора-тадбирлар тўғрисида” Қарори [1] қабул қилинди.

Қарорнинг ижросини таъминлаш мақсадида молиявий ҳисоботда акс эттирилаётган ахборотларнинг сифатини ошириш мақсадида унинг таркиби ва мазмунини ахборот фойдаланувчилар манфаатларига мувофиқлаштириш, ахборотларга ишлов бериш ва уларни узатишда энг илғор усул ва услублардан фойдаланиш, халқаро инструментлар ва стандартларини ҳамда МҲХСлар талабларига тўлиқ мувофиқ келадиган такомиллашган намунавий молиявий ҳисобот форматларини жорий қилиш кун тартибида турган масалалар ҳисобланади.

Президент Қарорида қўйилган вазифаларни амалда ижросини таъминлаш учун қуйидаги ишларни амалга ошириш лозим, деб ўйлаймиз:

• •    Ўзбекистондаги бухгалтерия ҳисоби ва аудит соҳасида профессионал ташкилотларнинг МҲХС Кенгашига ҳамда Бухгалтерларнинг Халқаро Федерациясига аъзо бўлиш, уларга аъзолик бадалларини тўлаш, давлат даржасида ҳамкорлик олиб бориш, делегациялар алоқаларни ўрнатиш, Ўзбекистонда МҲХСларига ўтишни халқаро ташкилотлар томонидан эътироф этилишига эришиш лозим;

• •    МҲХСлари ва стандартларга интерпретацияларни ўзбек тилига расмий таржима қилиш, МҲХСлари Кенгаши томонидан ушбу МҲХСларнинг ўзбек тилидаги версияларини расмий тан олинишига эришиш;

• •    бухгалтерия ҳисоби, молиявий ҳисобот ва аудит бўйича МҲХСлари талабларига жавоб берадиган ўзбек атамалар тўпламини яратиш, бунинг учун эса халқаро атамаларни қабул қилиш, уларни ўзбек тилига ўгириш ёки бошқа тилларга бир хил қабул қилинган атамаларни ўзгаришсиз қабул қилиш керак. Буни ишлаб чиқмасдан МҲХСларини профессионал даражада ўзбек тилига таржима қилишга эришиб бўлмайди. Бунинг учун эса ваколатли ташкилотлар қошида профессионал бухгалтер ва аудиторлардан иборат Кенгаш тузилиши мақсадга мувофиқ, деб ҳисоблаймиз;

• •    мамлакатимиздаги акциядорлик жамиятлари, масъулияти чекланган жамиятлар ва бошқа корхоналарнинг ихтиёрийлик асосида ўз ташаббуслари билан МҲХСлари асосида молиявий ҳисоботга ўтишларига эришишимиз лозим. Корхона ва ташкилотлар ўзлари МҲХСларига ўтишда наф олишлари, унинг афзалликларини ҳис қилишлари лозим. МҲХСлар орқали инвестициявий жозибадорлигига эришиш йўли билан корхоналарнинг молиявий барқарорлигини таъминлаш стратегик аҳамиятга эга бўлган вазифа сифатида қаралиши лозим;

• •    МҲХСлари талабларига тўлиқ жавоб берадиган Ўзбекистон бухгалтерия ҳисоби миллий стандартлари (БҲМС)ни қайта таҳрирда ишлаб чиқиш лозим. МҲХСлари ва БҲМСлари ўртасидаги тафовутларга барҳам бериш керак. Имкон қадар мувофиқлаштириш керак. МҲХСларда мавжуд бўлган, лекин БҲМСлар таркибида бўлмаган стандартларни ҳам ишлаб чиқиш керак. Стандартларга интерпретациялар ишлаб чиқишни йўлга қўйиш керак. Бухгалтерия ҳисоби бўйича бошқа қонун ости меъёрий-ҳуқуқий ҳужжатларни, жумладан Низомлар ва қоидаларни ҳам стандартларга айлантириш керак. Ўзбекистонда мукаммал бухгалтерия ҳисобининг миллий стандартлари тизими шаклланиши лозим.

Бухгалтерия ҳисоби объектларни халқаро стандартларга ўтказиш борасида масалаларни тадқиқ қилиш битта мақола доирасида ҳал этиб бўлмайди. Бухгалтерия ҳисобининг объекти ҳисобланган активлар, мажбуриятлар, даромад ва харажатларга оид туркум тадқиқотлар олиб борилиши лозим. Шу боис, биз устувор вазифалардан келиб чиқиб мажбуриятлар ҳисоби ва ҳисоботининг айрим масалаларини тадқиқ этишни ўз олдимизга мақсад қилиб қўйдик.

Материал ва тадқиқот усуллари (Materials and methods)

Тадқиқот ишида Ўзбекистон Республикаси Бухгалтерия Ҳисоби Миллий Стандартларига қоидаларини МҲХСларига таққослаш методи, мантиқий таҳлил, таҳлил ва синтез усуллардан фойдаланилди.

Натижалар ва уларнинг мухокамаси (Results and its discussion)

“Бухгалтерия ҳисоби тўғрисида”ги Қонунда “активлар, мажбуриятлар, хусусий капитал, заҳиралар, даромадлар, харажатлар, фойда, зарарлар ва уларнинг ҳаракати билан боғлиқ хўжалик операциялари бухгалтерия ҳисобининг объектларидир” деб таъкидланган [2; 7-модда]. Бундан кўриниб турибдики, мажбуриятлар бухгалтерия ҳисобининг муҳим объектлари сирасига киритилган. А. Тўйчиев [3] таъкидлаганидек, иқтисодиётни модернизациялаш шароитида мажбуриятлар миқдорини доимий назорат қилиб туриш талаб этилади. Бу эса мажбуриятлар ҳисоби ва ҳисоботи такомиллаштиришни тақозо этади.

Мажбуриятлар умумий жиҳатдан бухгалтерия балансида активлар манбаи сифатида намаён бўлсада, ҳар бири турли хил иқтисодий маънога, таркибий қисмларга ва бошқа фундаментал фарқловчи хусусиятларга эгадир. Бу эса, уларнинг ҳар бирини алоҳида ҳисоб объекти сифатида қарашга асос бўлади.

Бухгалтерия ҳисоби миллий стандарт (БҲМС)лари концептуал асосларида мажбуриятларнинг асосий тавсифи сифатида хўжалик юритувчи субъектларнинг бошқа юридик ва жисмоний шахслар олдида жорий жавобгарликка эга бўлишлик эканлиги кўрсатилган. Масалан, олинган товар-моддий заҳиралар ва хизматлар учун тўланадиган суммалар [4; 46-§.].

Ушбу ҳужжатда мажбуриятлар ўтган ҳодиса ва жараёнларнинг натижаси ўлароқ, актив олингандан ёки хўжалик субъекти активни харид қилиш бўйича битимга киришганда вужудга келиши таъкидланган [4; 47-§.].

МҲХСларида “Мажбурият – бу ўтган даврдаги ҳодисалардан келиб чиқадиган компаниянинг жорий қарздорлигидир, қайсики унинг узилиши иқтисодий нафни ўзида мужассамлантирган компания ресурсларининг чиқиб кетишига олиб келади” деб таъриф берилган [5; 49-§.].

Халқаро стандартларда шартнома бўйича мажбуриятлар, қайсики тенг пропорционал даражада бажарилмаган (масалан, буюртма берилган, лекин ҳали олинмаган заҳиралар бўйича) мажбуриятлар қоидага кўра молиявий ҳисоботда мажбурият сифатида тан олинмаслиги қайд қилинган [5]. Шу боис, миллий стандартда кўрсатилган ҳолатда, яъни бухгалтерия мажбуриятлари хўжалик субъекти битимга киришганда ҳам вужудга келиши ҳамма ҳолларда ҳам уйғун эмас, деб ўйлаймиз.

Хорижий олимлар ва БҲМСда мажбуриятларнинг таркибий кисмларининг эътироф этилишини 1-жадвалда умумлаштирамиз.

1- жадвал Чет эллик олимлар томонидан ва Ўзбекистон Республикаси БҲМСларида қисқа муддатли мажбурият турларининг эътироф этилиши2
Мажбуриятларнинг турлари	Р.Ҳерман сон [6]	Б.Нидл з [7]	21-сон БҲМС
А	1	2	4
I. Соф аницланадиган мажбуриятлар :
1.1. Туланадиган счётлар-1,2,	+	+
1.2. Туланадиган нотлар (векселлар)-1,2	+	+
1.3. Туланадиган фоизлар-1	+
1.4. Дивидендлар буйича карзлар-2		+
1.5. Ишлаб топилмаган етказиб бериш туловлари-1	+
1.6. Иш х,ак;и буйича туловлар-1,2	+	+
1.7. Тўланадиган реализация солиғи, федерал акциз COЛИFИ -1,2	+	+
1.8. Узок муддатли дебтлар жорий кисми-1,2	+	+
1.9. ЖамFариладиган мажбуриятлар (туланадиган фоизлар)-2		+
1.10. Келгуси давр даромадлари-2		+
II. Бахоланадиган мажбуриятлар :
2.1. Махсулот кафолатлари-1,2	+	+
2.2. Туланадиган даромад солиги -2		+
2.3. Туланадиган мол-мулк солиFи-2		+
2.4. Таътиллар буйича туловлар-2		+
III. Тасодифий (шартли) мажбуриятлар
3.1. Суд жараёни -1,2	+	+
3.2. Олинадиган нотлар буйича дисконт-1	+
3.3. Даромад солиFи буйича тортишув-1	+
3.4. Кутилмаган жарималар-2		+
Ўзбекистон 21-сон БҲМСида			+
1. Таъминотчи ва пудратчиларга туланадиган счётлар-4			+
2. Ажратилган булинмаларга туланадиган счётлар-4			+
3. Муддати узайтирилган (кечиктирилган) мажбуриятлар-4			+
4. Олинган бунаклар-4			+
5. Бюджет, сугурта ва максадли давлат фондларига туловлар-4			+
6. Таъсисчиларга булган карзлар-4			+
7. Персонал билан иш хаки буйича хисоб-китоблар-4			+

² Тадкикотлар асосида муаллиф ишланмаси.

8. Қисқа муддатли банк кредитлари ва займлар-4			+
9. Турли хил кредиторларга қарзлар:
9.1 Тўланадиган қисқа муддатли ижара-4			+
9.2 Ҳисобланган фоизлар-4			+
9.3 Роялти бўйича қарзлар-4			+
9.4. Кафолат бўйича қарз -4			+
9.4 Узоқ муддатли мажбуриятлар - жорий қисми-4			+
9.5 Даъволар бўйича тўланадиган счётлар-4			+
9.6 Ҳисобдор шахсларга бўлган қарзлар-4			+
9.7 Бошқа мажбуриятлар-4			+

Ушбу 1-жадвал маълумотларидан кўриниб турибдики, қисқа муддатли мажбуриятлар таркибини белгилашда асосан бир хил стандарт талабидаги ёндашиш мавжуд. Барча муаллифлар томонидан тўланадиган счётлар, тўланадиган нотлар, иш ҳақи бўйича қарзлар, узоқ муддатли дебтларнинг жорий қисми мажбуриятлар сифатида эътироф этилган. Лекин, моддаларни жойлаштиришда айрим фарқлар мавжуд. Р. Ҳермансон ва Б. Нидлзлар реализациядан тўланадиган солиқ ва акциз солиғини бошқа солиқлардан ажратиб кўрсатишган. Р.Ҳермансон (1-устун) тўланадиган фоизларни алоҳида ажратиб кўрсатса, Б. Нидлз (2-устун) тўланадиган фоизларни жамғариладиган мажбуриятлар таркибига киритган. Муаллифлар, 1-устундан фарқли ўлароқ келгуси давр даромадларини алоҳида модда сифатида қайд қилишади. Р. Ҳермансон баҳоланадиган мажбуриятларга фақат маҳсулот кафолатлари билан боғлиқ мажбуриятларни киритса, Б.Нидлз эса бу гуруҳга тўланадиган даромад солиғи ва мол-мулк солиғи ва иш таътиллари бўйича мажбуриятларни ҳам киритишадилар. Тасодифий (шартли) мажбуриятлар таркибини белгилашда суд жараёни билан боғлиқ мажбуриятларни барча муаллифлар эътироф этишган. Р.Ҳермансон ва бошқалар тасодифий (шартли) мажбуриятларга олинадиган нотлар бўйича дисконт, даромад солиғи бўйича тортишувдаги суммалар ва кутилмаган жарималарни ҳам киритишадилар.

Миллий стандартимизда мажбуриятларнинг қуйидаги турларини эътироф этилиши халқаро стандартларга уйғун. Буларга таъминотчи ва пудратчиларга тўланадиган счётлар, муддати узайтирилган мажбуриятлар, лизинг, фоизлар, қисқа муддатли банк кредитларини киритиш мумкин.

Мажбуриятларни ҳисобга олишнинг амалдаги тартиби ва уни стандарт талабларига уйғунлаштиришнинг айрим масалаларига тўхталиб ўтайлик.

Амалдаги мажбуриятларнинг таркиби молиявий натижалар тўғрисидаги ҳисоботни пул оқимлари тўғрисидаги ҳисоботга трансформация қилиш имконини бермайди. 21-сон БҲМСдаги 6990 “Бошқа мажбуриятлар” ҳисоби бўйича берилган 20–30 проводкалар асосида юзага келадиган мажбуриятларни харажатлар ва молиявий натижаларнинг таркибига уйғун шаклда қайта таснифлаш лозим, деб ўйлаймиз. Масалан, 24-ёзувда турли хил ташкилотлардан ва шахслардан товарлар келиб тушганда 2910-2990-счётлар дебетланиб, 6990-счёт кредитланиши кўрсатилган. Бизга маълумки, пул оқимлари тўғрисидаги ҳисоботда таъминотчиларга товар-моддий бойликлар учун тўланган пул маблағларини топиш учун тўланадиган счётлар баланс қолдиғининг ўзгариши кўрсаткичи талаб қилинади. Юқоридаги проводкаларга эътибор берадиган бўлсак, товарлар хариди учун тўланадиган счётлар бир қанча, жумладан 6010, 6990, 6970-счётларда акс эттирилаяпди. Натижада, бухгалтерия балансида товарлар хариди учун тўланадиган счётларни соф ҳолда ажратиш мумкин бўлмай қолади. Чунки, 6990 ва 6970-счётларда товарлар харидидан ташқари ҳам бошқа мажбуриятлар акс эттирилган. Бу эса пул маблағлари ҳақидаги ҳисоботни тузишда бевосита усулни қўллашни қийинлаштиради.

Узоқ муддатли мажбуриятларга чет эл адабиётларида [8; 377-б.; 9; 462-б.; 6; 543-б.] жорий мажбуриятлар таснифига кирмаган мажбуриятлар эканлигини қайд қилишган. Уларнинг таркибига узоқ муддатли тўланадиган нотлар (вексел), кафолат мажбуриятлари, ижара мажбуриятлари ва тўланадиган бондлар киритилган.

Бизнинг амалиётимизда молия бозорида узоқ муддатли бондлар тараққий этмаганлиги сабабли, бу мажбуриятларнинг ҳисоби масалаларига ҳам етарли аҳамият берилмаган. 21-сон БҲМСга мувофиқ, ушбу мажбуриятларга мол етказиб берувчиларга узоқ муддатли тўланадиган счётлар, мустақил бўлимлар, шўьба ва тоъбе корхоналарга бўлган узоқ муддатли мажбуриятлар, муддати узайтирилган узоқ муддатли мажбуриятлар, харидорлар ва буюртмачилардан олинган аванслар, узоқ муддатли займлар ва банк кредитлари киритилган. Бизнинг фикримизча, 1-сон БҲМСнинг талабларидан келиб чиқадиган бўлсак, операцион фаолият бўйича мол етказиб берувчиларга тўланадиган счётлар ва бошқа кредиторлик қарзларни, солиқлар бўйича мажбуриятларни тўлов муддати 12 ойдан ошган тақдирда ҳам жорий мажбуриятларга киритиш ўринлидир. Харидор ва буюрмачилардан олинадиган аванслар моддасини жорий активларда контрактив счёт сифатида қайд қилиниши мақсадга мувофиқ, деб ўйлаймиз. Стандартда ушбу узоқ муддатли мажбуриятларнинг ҳисоби айнан қисқа муддатли мажбуриятлардаги методик тартиби берилган.

Олдинги тадқиқотларда берилган таклифлар [10] ҳамда уни яна такомиллаштириш (янги халқаро стандартлар талабларига мувофиқлаштириш) асосида бухгалтерия балансининг мажбуриятлар қисмини такомиллаштириш бўйича таклифлар ишлаб чиққанмиз. Олдинги тадқиқотларда берилган форматга қўшимча 15-сон МҲХС “Шартномалар бўйича тушумлар” стандарти талабига мувофиқ “Контрактлар бўйича мажбуриятлар киритилди” ва бир қанча таркибий ўзгартиришлар киритилди.

Бухгалтерия баланси мажбуриятлар бўлимининг ушбу моддалардан таркиб топиши бухгалтерия ҳисоби концептуал асослари талабларига жавоб беради, деб ўйлаймиз. Ушбу таклиф қилинган шаклнинг амалдаги шаклдан бир канча хусусиятлари билан фарк килади.

Биринчи хусусияти шундан иборатки, у мажбуриятларнинг классификациясидаги чалкашликларга барҳам беради. Узоқ муддатли мажбуриятлар таркибидан таъминотчилар ва пудратчиларга тўланадиган счётлар қисқа муддатли мажбуриятларга ўтказилди, харидор ва буюртмачилардан олинган аванслар контрактив счёт сифатида эътироф этилди. Туланадиган счётлар савдо ва бошка операциялар буйича карзларга ажратилди.

Иккинчидан, амалдаги бошка кредиторлик карзлар гурукига кирувчи мажбуриятларнинг таркибидан бир канча мажбуриятлар, жумладан кафолат-лар, фоизлар, роялти бўйича мажбуриятлар, узоқ муддатли мажбуриятлар жорий қисми ҳар бири алоҳида баланс модда сифатида ажратилди. Ушбу гуруҳга кирувчи айрим мажбуриятлар, жумладан даъволар, ҳисобдор шахслар билан кисоб-китоблар, турли хил ташкилотлар билан кисоб-китоблар буйича мажбуриятлар тўланадиган счётларга бирлаштирилди. Таъсисчилар бўйича мажбуриятларда чиқаётган таъсисчиларга устав капиталини қайтариб бериш буйича мажбуриятлар олиб ташланди, бунда факат туланадиган дивидендлар бўйича мажбуриятлар қолдирилди. Жорий мажбуриятларда тасодифий мажбуриятлар алокида ажратилди.

Учинчи хусусияти шундан иборатки, ушбу таклиф килинган шакл молиявий натижалар тўғрисидаги ҳисоботни пул оқимлари тўғрисидаги ҳисоботга трансформация қилиш имконини беради. Шу боис, бухгалтерия балансидаги мажбуриятлар ҳисобланиш манбаларига кўра жорий фаолиятдан (реализациядан, максулот таннархи, давр харажатлари, фойда) ва инвестицион фаолиятдан юзага келганлигига караб ажратилди.