О концепции нормативно-правового регулирования российского бухгалтерского учета
Автор: Поленова С.Н.
Журнал: Теория и практика современной науки @modern-j
Рубрика: Основной раздел
Статья в выпуске: 10 (16), 2016 года.
Бесплатный доступ
Нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета опирается на выбор концептуальных решений, которые обусловливают дальнейшую работу по созданию и практическому воплощению системы нормативно-правового обеспечения учетного процесса. В статье выполнена попытка провести анализ концептуальных решений в сфере учетной деятельности на их соответствие современной экономической и политической ситуации в стране и обосновать необходимость их трансформации.
Бухгалтерский учет, концепция, нормативные правовые акты, соответствие, изменение
Короткий адрес: https://sciup.org/140267337
IDR: 140267337
Текст научной статьи О концепции нормативно-правового регулирования российского бухгалтерского учета
Нормативно-правовое обеспечение эффективной предпринимательской деятельности имеет достаточное важное значение. Еще М.М. Сперанский, исследуя исторический аспект развития права в развитых государствах разных эпох, в начале ХIХ века писал: «Когда государство возрастает, когда жизненные силы его в земледелии, в торговле, в промышленности расширяются, то сие служит уже неоспоримым доказательством, что в нем есть законы твердые и есть порядок в их исполнении» [12, с. 147].
Роль нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности в современной российской теории и практики постоянно растет. Об этом свидетельствует определение уровней нормативно-правового регулирования учетной деятельности, предложенной А.С. Бакаевым, в результате деятельности Министерства финансов РФ по их разработке вначале 2000-х гг. и последующая деятельность по наполнению их совокупностью нормативных правовых документов, необходимых в практической деятельности субъектов бизнеса. Известно: первоначально четырехуровневая система нормативноправового регулирования бухгалтерского учета включала методологический уровень, включающий совокупность законодательных актов, определяющих методологию учетного процесса. Второй уровень – методический – объединял группы документов, определяющих методики по отдельным объектам бухгалтерского учета, группам хозяйственных процессов и явлений, отражаемых в нем. Третий уровень нормативноправового регулирования бухгалтерского учета сгруппировал нормативные правовые акты организационного характера в построении учетного процесса в субъекте экономики и методическим рекомендациям, указаниям, инструкциям. Они предусмотрены для разъяснения правил бухгалтерского учета, установленных в ПБУ – положениях по бухгалтерскому учету, в большинстве своем составляющих нормативные правовые акты второго уровня регулирования бухгалтерского учета. Четвертый уровень нормативно-правового регулирования деятельности – технический - состоял из совокупности разработок в сфере бухгалтерской деятельности в субъекте хозяйствования – приказа руководителя организации о ее учетной политике, другие внутренние нормативные правовые документы, представляющие разработки бухгалтерской службы предприятия для детализации использования правил бухгалтерского учета федерального уровня.
В настоящее время Минфин РФ на своем сайте представил актуализированную схему нормативно-правового обеспечения бухгалтерского учета, куда вошли Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО), принятые в Российской Федерации и применяемые в компаниях, исходя из правил Федерального закона «О консолидированной финансовой отчетности» (2010 г.), документы Минфина России, включающие практику законодательства (ПЗ), но не являющиеся обязательными для применения. В ней произошла трансформация названий положений по бухгалтерскому учету (ПБУ). Они стали именоваться федеральными стандартами бухгалтерского учета. Наряду с этими документами, обязательными для применения, по нормам Федерального закона «О бухгалтерском учете» в состав нормативных правовых актов как документов в области регулирования бухгалтерского учета были включены отраслевые стандарты.
Значимость нормативно-правового обеспечения учетной деятельности обусловливается также тем, что впервые за всю практику учетного процесса в нашей стране официально на законодательном уровне в Федеральном законе «О бухгалтерском учете» (2011 г.) представлены правила, которые используются при регулировании бухгалтерского учета. В нем закреплены принципы регулирования, представлена совокупность документов в данной области, определены функции субъектов регулирования – органов государственного и субъекта негосударственного регулирования бухгалтерского учета. По нормам статьи 25 Федерального закона «О бухгалтерском учете» важные задачи в данной области должны выполняться Советом по стандартам бухгалтерского учета, органом который является нетрадиционным при формировании, обсуждении и принятии правил бухгалтерского учета в российской практике. В связи с этим отсутствует опыт работы такого органа, предусмотренной законодательством в сфере нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета. С другой стороны, на наш взгляд, является достаточно проблематичным полноценная работа Совета по стандартам по направлениям, сформулированным в Законе о бухгалтерском учете: проведение экспертизы проектов федеральных стандартов для определения соответствия:
-
• законодательству Российской Федерации о бухгалтерском учете;
-
• потребностям пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, уровню науки и практики бухгалтерского учета;
-
• единству требований к бухгалтерскому учету;
-
• единообразному применению федеральных и отраслевых стандартов.
Считаем, что одним из важнейших условий действенной и эффективной работы Совета по стандартам является очень высокий профессиональный уровень ее членов, особенно их правовая компетентность. Она является условием качества нормативно-правового регулирования, которое должно обеспечиваться их работой, наряду с высоким профессионализмом самих разработчиков этих актов. «Иначе, - как отмечает Ю.А. Тихомиров, -вместо реальных правовых воздействий будет лишь иллюзия в виде принятых актов и т.п.» [10, с. 26].
Таким образом, значимость нормативно-правового обеспечения бухгалтерского учета в настоящее время возрастает, что свидетельствует о важности и актуальности изучения проблем его оптимизации в контексте современной социально-экономической системы страны и направлений ее развития. Совершенствование нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета позволяет развить механизм формирования инструментов правового воздействия на экономические явления и процессы, происходящие в субъекте хозяйствования. Для этого следует провести анализ:
-
1. концепции развития нормативно-правового обеспечения учетной деятельности;
-
2. механизмов разработки и принятия нормативных правовых актов на федеральном уровне;
-
3. практической реализации правил нормативных правовых документов по регламентации бухгалтерского учета.
В данной статье рассмотрим вопросы концепции развития нормативно-правового обеспечения бухгалтерского учета , в рамках которой в соответствии с теорией права должна строиться современная система его регулирования. Анализ современной концепции нормативноправового обеспечения бухгалтерского учета, представленной в отдельном документе, показывает, что она не разработана. Однако в российском бухгалтерском учете реализуются определенные решения, которые могут считаться концептуальными. Они определяют перспективные направления развития бухгалтерского учета и его нормативно-правового обеспечения:
-
1. Конституция Российской Федерации от 12 декабря 1993 года;
-
2. Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности, утвержденная постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 г. № 283;
-
3. Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренная Методологическим советом по бухгалтерскому учету при
Министерстве финансов Российской Федерации и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29 декабря 1997 г.;
-
4. Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, одобренная приказом Минфина РФ от 1 июля 2004 № 180.
В Конституции Российской Федерации представлена норма о том, что бухгалтерский учет является прерогативой государства. В статье 71 основного закона страны отмечено: официальный статистический и бухгалтерский учет находятся в ведении Российской Федерации [1, с. 21]. Отсюда следует, что перспективы и направления его развития определяются органами государственной власти. Причем, если в первые годы становления рыночных отношений в России вопросы бухгалтерского учета, в том числе его регулирования, находились в сфере деятельности Правительства РФ, то впоследствии высшим органом исполнительной власти было принято решение о передаче этих функций Министерству финансов РФ. Полагаем, что данное решение было вызвано объективными обстоятельствами. Однако оно, несомненно, не привело к улучшению качественного состояния российского бухгалтерского учета и его нормативно-правовой базы.
Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности было принято решение о формировании его нормативноправовой базы на основе правил МСФО и приведения национальной системы бухгалтерского учета в соответствии с рыночной экономикой. В этот период была полная уверенность в том, что стоит расширить применение МСФО при формировании отчетной информации, инвестиционные ресурсы с помощью «языка бизнеса», как называли и до сих пор называют эти стандарты, сыграют первостепенную роль в улучшении экономической ситуации в стране.
Реализация положений Программы во многом определило направления нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета. С одной стороны, таким направлением стала деятельность по нормативноправовому обеспечению правомочности применения МСФО при составлении консолидированной финансовой отчетности в соответствии с Федеральным законом «О консолидированной финансовой отчетности» (2010 г.) и признания международных стандартов для использования в российской учетной практике. Принятые решения обусловливались внешними целями, которые выполнялись в соответствии с политическими задачами по сближению с развитыми странами во всех сферах общественной жизни, использованию их опыта, накопленного в ходе трансформации рыночной среды, и др. Реализация данной цели позволяло сформировать перспективы экономического развития страны, стимулировало ускорение трансформации рыночной экономики и перехода ее на более высокий уровень.
С другой стороны, стандарты МСФО стали применяться для разработки стандартов по бухгалтерскому учету. В Программе реформирования бухгалтерского учета (1998 г.) было принято решение «…в течение двух лет разработать и утвердить положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, включающие в себя основную массу требований международных стандартов…» [3, С. 18]. Однако данная работа затянулась на длительное время. И сейчас можно с уверенность сказать о ее невыполнении. Кроме того, решения по интеграции бухгалтерского и налогового учета, неоднократно озвученные Президентом Российской Федерации и Председателем Правительства Российской Федерации, затем принятые на уровне Минфина РФ, не позволили утвердить разработанные Фондом «НСФО» в 2011-2012 гг. положения по бухгалтерскому учету, основанные на МСФО (ПБУ «Учет аренды», ПБУ «Учет вознаграждений работникам», ПБУ «Учет запасов», ПБУ «Учет основных средств», ПБУ
«Доходы организации»). Их проекты были неоднократно обсуждены профессиональным сообществом, но не вступили в силу. В данной ситуации проявился один из существенных недостатков современной национальной правовой системы, свойственный также регулированию бухгалтерского учета и отмеченный правоведами: в условиях интеграции России в мировой экономическое пространство допускается механическое копирование текста иностранных документов, что «…нередко порождает инородные «правовые тела» [10, с. 30].
Решения по применению МСФО «..как основы разработки федеральных и отраслевых стандартов» [2], принятые в качестве одного из принципов регулирования бухгалтерского учета по нормам статьи 3 действующего Федерального закона «О бухгалтерском учете» (2011 г.), ранее уже остались не выполненными в отношении проектов ПБУ на основе международных стандартов. Однако это не озаботило органы исполнительной власти. Здесь проявился один из недостатков российской системы нормативно-правового регулирования, в том числе бухгалтерского учета. Он характеризуется тем, что, по мнению правоведов, «…проектирование правовых актов подчас считается основной задачей правового регулирования. При этом «выпадает» важнейший этап правоприменения и достижения с помощью правовых средств конечных результатов» [10, с. 30].
Следует учесть, что нормативными правовыми актами, основанными на стандартах МСФО и практически не применяемыми в российской учетной практике, являются ПБУ 7/98 «События после отчетной даты», ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности», ПБУ 11/2008 «Информация о связанных сторонах», ПБУ 12/2010 «Информация по сегментам», ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности», ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности», ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы». Об этом указывали не только исследователи и практики, но Л.З. Шнейдман, А.С. Бакаев, ссылаясь на разные причины. Мы согласны с ними, но отметим также, что существенной причиной игнорирования этих правил, на наш взгляд, является тот факт, что правовыми нормами выступают не только те, что приняты в той или иной сфере деятельности, но, как отмечают правоведы, также обычаи, традиции, иные регуляторы правовой ориентации (нормы морали, религиозные нормы, общекультурные ценности и другие [10, с. 30-31] и которые следует обязательно учитывать при их создании нормативных правовых документов и внедрении в практическую деятельность. В противном случае правоприменительная практика сталкивается с их отторжением или требуются значительные ресурсы для применения таких норм с помощью установления жестких мер, стимулирующих их реализацию. Причем в такой ситуации обязательно должно просчитываться соотношение затрат и выгод от применения установленных мер. Иначе их выполнение будет иррационально.
Расчет на применение международных правил бухгалтерского учета и отчетности, не являющихся традиционными для российской учетной практики, был обусловлен острой необходимостью привлечения иностранных инвесторов в экономику страны. Однако статистические данные показывают: в период с 2010 по 2015 гг. доля собственных средств отечественных предприятий и организаций в основной капитал повысилась с 41,0% до 55,1% соответственно, а доля иностранных инвестиционных ресурсов в 2013 г. составила лишь 0,8%, в 2014 г. - 0,9%, в 2015 г. - 0,9% [9, с. 239]. Таким образом, расчет на иностранные инвестиции, сделанный в Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО, в российскую экономику не оправдался, что должно привести к уточнению концепции бухгалтерского учета и его нормативно-правового регулирования, что пока не происходит. Это тормозит развитие нормативно-правовой базы бухгалтерского учета на основе его национальной модели, приводит к росту затрат на ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, а, значит, снижает его эффективность. Тем более что существенный удельный вес в структуре инвестиционных ресурсов в последние годы стали составлять бюджетные средства, средства вышестоящих организаций, кредиты банков. Так, в 2015 году средства государственного бюджета разных уровней (средства федерального бюджета, бюджетов субъектов Федерации, средств внебюджетных фондов) в общем объеме инвестиций в основной капитал составили 16,5%, средства вышестоящих организаций - 10,5%, кредиты банков - 7,8% [9, с. 239]. Такая тенденция характерна для российской экономики уже в течение 7-8 лет, что должно повлиять на развитие системы нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета. Она должна в большей степени ориентировать на формирование достоверной и полезной информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности, составленной по национальным стандартам. Отсюда, на наш взгляд, следует более интенсивно трансформировать систему регулирования учетного процесса в направлении ее ориентации на расширение номенклатуры нормативных правовых актов в сфере бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности. Как отмечает Ю.А. Тихомиров, в нормативноправовом обеспечении любой деятельности «...нужна строгая корреляция, обеспечивающая баланс целей, средств их достижения и результатов регулирования» [10, с. 26-27], что актуально для нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета и должно быть учтено при его развитии.
Концепцией бухгалтерского учета в рыночной экономике России (1997 г.) предполагается трансформировать национальный бухгалтерский учет исходя из последних достижений науки и практики, ориентируется на модель рыночной экономики, опирается на опыт стран с развитой рыночной моделью, отвечает международно признанным стандартам финансовой отчетности. Это позволит предоставлять внешним и внутренним пользователям полезную и надежную информацию для принятия обоснованных экономических решений. Реализация Концепции будет способствовать созданию элементов рыночной инфраструктуры для частного инвестирования, включая иностранные инвестиции.
В Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу (2004-2010 гг.), одобренной приказом Минфина России, представлено обоснование ускорения перехода на МСФО, повышения качества бухгалтерской отчетности, намечен комплекс мероприятий по совершенствованию контроля информации бухгалтерского учета и отчетности.
Таким образом, изучение концептуальных положений системы нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета обусловлено использованием международных стандартов в качестве базы для формирования федеральных стандартов бухгалтерского учета и внедрением МСФО на законодательном уровне. Изменение политических приоритетов, введение санкций развитых стран против России, незначительностью иностранных инвестиций в экономику страны в прошлых периодах и их сокращение в настоящее время практически не повлияли на трансформационные процессы в нормативно-правовом обеспечении предпринимательской деятельности. Между тем, по мнению Минфина России: «…развитие бухгалтерского учета и отчетности должно происходить в тесной связи с изменением экономической ситуации в стране и отвечать характеру и уровню развития хозяйственного механизма» [4, с. 5]. Следовательно, в принятой современной концепции регламентации бухгалтерского учета в Федеральном законе «О бухгалтерском учете» (2011 г.), выступающей в качестве модели нормативно-правового регулирования учетной деятельности в будущем, следует, на наш взгляд, учитывать изменения современной политической и экономической ситуации в стране, которые ожидаются в течение длительного временного периода, ориентироваться в большей степени на собственные инвестиции.
В соответствии с теорией права концепцию нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета следует разрабатывать на основе прогнозирования и мониторинга тенденций законодательства, направлений экономического развития страны, исследований динамики в сфере бухгалтерского учета. Она должна быть в центре развития законодательства в сфере бухгалтерского учета и смежных областей – гражданского, налогового, трудового, административного законодательства, нормативно-правового обеспечения функционирования фондового рынка и других сфер. Обновленная концепция как предвидение будущего бухгалтерского учета и отчетности приведет к снижению неправомерного поведения, соблюдению принятых нормативных правовых документов, уменьшению правовых рисков, сокращению отклонений от действующей правовой модели, повышению ее эффективности. Недооценка изменений концепции правовой модели регулирования учетной деятельности в контексте международных изменений, имеющих серьезные последствия для российской экономики, может привести к ошибочным решениям, низкой эффективности правоприменения, снижению мотивации экономического роста страны.
Чрезмерный акцент в современной системе регулирования бухгалтерского учета на МСФО, все большее понимание исследователей и практических работников несистемного подхода в правилах международных стандартов финансовой отчетности, разная трактовка в них идентичных понятий, методик учета, представления данных в финансовой отчетности, высокая трудоемкость учетных работ из-за отсутствия полноценной системы национальных стандартов бухгалтерского учета, других разъясняющих документов по генерированию учетной информации формируют у специалистов учетной сферы «…безразличное отношение к праву и критическое – к государственным институтам» [11, с. 96]. Обращает на себя внимание рост технологических аспектов нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета без учета социальной направленности такой деятельности, способствующих росту мотивов и стимулов правомерного поведения.
Список литературы О концепции нормативно-правового регулирования российского бухгалтерского учета
- Конституция Российской Федерации. М.: Мартин. 2016. С.3-45.
- О бухгалтерском учете. Федеральный закон от 6 декабря 2011 № 402-ФЗ (в ред. от 4.11.2014 № 344-ФЗ) // URL: // http://minfin.ru/ru/perfomance/accounting/accounting /legislation/legislation/
- Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности // Реформа бухгалтерского учета. М.: Издательство «Ось-89». 1998. С. 16-22.
- Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, одобренная приказом Минфина России от 1.07.2004 № 180 // Международный бухгалтерский учет. 2004. № 9(69). С. 3-11.
- Миславская Н.А. Международные стандарты финансовой отчетности: проблемы и противоречия: монография. М.: Русайнс. 2015. 202 с.
- Миславская Н.А. О развитии российской системы бухгалтерского учета // Бухгалтерский учет. 2009. № 12. С. 10-15.
- Поленова С.Н. Эволюция регулирования бухгалтерского учета и отчетности в развитых европейский странах и России // Аудит и финансовый анализ. 2009. № 4. С.66-75.
- Поленова С.Н. Нормативное регулирование бухгалтерского учета и отчетности в России // Бухгалтер и закон. 2008. № 5. С.12-20.
- Российская экономика в 2015 году. Тенденции и перспективы (Вып. 37). М.: Изд-во Ин-та Гайдара. 2016. 472 с.
- Тихомиров Ю.А.Правовое регулирование: теория и практика. М.: Формула права. 2010. 400 с.
- Тихомиров Ю.А. Право: прогнозы и риски: монография. М.: ИНФРА-М. 2015. 240 с.
- Сперанский М.М. Руководство к познанию законов. СПБ.: Наука. 2002. 678 с.