Основные принципы оптимизации налогообложения некоммерческих организаций

Вопросы налогообложения некоммерческих организаций представляются достаточно сложными ввиду наличия для них исключений из общих правил налогообложения, требования для подобных организаций особых процедур налогового учета, существующих сложностей в реализации налоговой политики. Следствием этого становятся специфические правила налоговой политики и налогового администрирования для некоммерческих организаций, более сложные, чем по отношению к остальным налогоплательщикам.

Некоммерческие организации могут создаваться в различных организационно-правовых формах, многие из которых имеют серьезные различия между собой по способам формирования имущества, по наличию и порядку выплат различных взносов, по дифференциации прав и обязанностей членов и участников, по возможности и способам осуществления предпринимательской деятельности и другим параметрам. Ввиду такой разнородности становятся понятными трудности в разработке и реализации единой государственной политики в отношении всех этих организаций в области налогообложения.

Некоммерческие юридические лица делятся на организации, созданные для получения общественной выгоды, и организации, созданные для выгоды ее членов. Для первого типа организаций основным источником финансирования служат добровольные пожертвования лиц и различные формы государственной поддержки. Коммерческая деятельность некоммерческих организаций также является источником финансирования основной деятельности, однако ее удельный вес невелик.

Некоммерческие организации второго типа финансируются за счет взносов собственных членов, реже - за счет реализации продукции или дохода от размещения временно свободных средств в активы, приносящие доход (например, ценные бумаги). Многообразие источников финансирования деятельности некоммерческих организаций и зависимость от учредителей, попечителей, доноров и иных лиц также представляется фактором, усложняющим порядок налогообложения последних.

При исследовании вопросов о режиме налогообложения некоммерческих организаций необходимо учитывать ряд характерных особенностей данного вида юридических лиц.

Во-первых, некоммерческие организации чаще всего создают или реализуют общественные блага или услуги, направленные на удовлетворение потребностей большого количества людей (социальные услуги малоимущим гражданам, инвалидам, услуги в области здравоохранения, образования, науки, культуры). Кажущегося в этом случае дублирования функций органов государственной власти или государственных организаций не происходит, а имеет место дополнение соответствующих функций. Некоммерческие организации в данном случае представляют интересы тех групп населения, которые не в полном объеме охвачены государственной политикой. К примеру, они реализуют интересы меньшинства избирателей, которые не были учтены при создании системы государственного обеспечения населения общественными благами согласно выбору большинства избирателей. Деятельность подобных организаций способствует улучшению экономики благодаря добровольному объединению средств части граждан для создания общественного блага.

Во-вторых, особого внимания требует отсутствие собственников у некоммерческой организации, имеющих право на получение или распределение прибыли от деятельности. Данное обстоятельство позволяет говорить о невозможности отнесения доходов некоммерческой организации к доходам физических лиц вообще, поэтому они не должны подлежать налогообложению с точки зрения концепции налогообложения «всеобъемлющего дохода». Еще одной отличительной чертой некоммерческих организаций является цель их создания, а именно отсутствие ориентации на извлечение прибыли. Их задача состоит в том, чтобы обеспечивать реализацию общественных благ, максимизируя благосостояние общества в целом или отдельных групп населения, а не прибыль, к чему стремятся все коммерческие предприятия.

В-третьих, часто некоммерческие организации создаются для реализации интересов группы физических или юридических лиц (профсоюзы, биржи, спортивные общества), а находятся под общественным контролем коллегиальных органов в составе авторитетных в данной области граждан. В то же время некоммерческие организации являются основой гражданского общества благодаря своей функции общественного контроля над действиями властей и возможности решать общественно важные проблемы, повышая эффективность предоставления общественных благ.

Разработка предложений в области оптимизации принципов налогообложения является вопросом сложным и кропотливым в связи с отсутствием идеального решения, обеспечивающего одновременно эффективность, справедливость и простоту администрирования. Для некоммерческих организаций дело обстоит еще сложнее в виду многообразия и специфичности сфер деятельности, условий функционирования и принятия решений. Необходимо иметь в виду, что контроль над деятельностью некоммерческих организаций осуществлять сложнее, в виду чего повышается риск различных злоупотреблений. Однако важным является и понимание того, что ужесточение условий и порядка налогообложения некоммерческих организаций может дать толчок к снижению интереса к данному виду организаций вообще.

При анализе оптимизации принципов налогообложения некоммерческих организаций нужно иметь в виду, что существенной особенностью данного типа организаций является наличие особых целей, отсутствие собственников и возможность получать доходы от ведения предпринимательской деятельности, не связанной с уставной.

При этом основным принципом оптимизации налогообложения некоммерческих организаций выступает именно характеристики основной (указанной в уставе) цели их деятельности. Идентификация деятельности, связанной и не связанной с реализацией уставной цели создания некоммерческой организации, а также необходимость разделения учета по доходам и расходам от подобной деятельности являются ключевым фактором для их налогообложения. Так же в практике российского налогообложения имеет место включение в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль всего дохода от всей предпринимательской деятельности, в том числе связанной с основными целями.

Относительно оптимизации принципов налогообложения налогом на прибыль существует две точки зрения. Первая предлагает полное освобождение от уплаты данного налога, а вторая - сохранение существующего режима с наличием особого режима налогообложения для целевых поступлений в рамках целевого финансирования. В наиболее общем виде варианты налогообложения доходов от предпринимательской деятельности должны зависеть от нескольких условий:

• -    области создания некоммерческой организации и осуществления уставной деятельности должно соответствовать закону (образование, здравоохранение, наука и культура, социальная поддержка населения и т. д.);

• -    некоммерческая организация вправе получать доходы от коммерческой деятельности двух видов: во-первых, от предпринимательской деятельности, связанной с осуществлением основной деятельности организации, и, во-вторых, от предпринимательской деятельности в виде пассивного инвестирования временно собственных средств;

• -    для некоммерческих организаций целесообразно установить ограничения на использование расходов, не учитываемых для целей налогообложения налогом на прибыль в соответствии с гл. 25 НК РФ, за исключением расходов на осуществление капитальных вложений.

Относительно НДС можно отметить, что целесообразным представляется предоставление льгот, дифференцирующихся по видам услуг, а не по статусу оказывающей ее организации. Главными принципами по оптимизации налогообложения по НДС являются следующие:

• -    наличие освобождения по НДС реализации товаров (работ, услуг), осуществляемых коммерческими организациями инвалидов предоставляется нецелесообразным (не путать с общественными организациями инвалидов);

• - предлагается распространить освобождение по НДС для некоммерческих организаций, осуществляющих научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, вне зависимости от факта их финансирования из бюджета (что является условием для освобождения в нынешней ситуации);

• - более четкая идентификация договоров на производство консультационных услуг и НИОКР в связи с тем, что выполнение одной и той же работы в рамках этих различных договоров служит условием обложения НДС или соответствующего освобождения;

• -    следует предоставлять одинаковый режим налогообложения для государственных и негосударственных некоммерческих организаций, занимающихся оказанием услуг по уходу за больными, инвалидами, престарелыми (сейчас освобождаются от уплаты НДС только государственные организации, оказывающие подобные услуги).

Таким образом, можно констатировать тот факт, что оптимизация основных принципов налогообложения некоммерческих организаций является насущной и важной проблемой сегодняшней РФ. Наличие несовершенства соответствующего законодательства создает предпосылки для различных злоупотреблений, и служит фактором непонимания между представителями некоммерческих организаций и органов налогового контроля. Актуальность и дискуссионность данного вопроса дает надежду на возможность скорейшего разрешения подобной проблемной ситуации.