Проблема повторности при проведении камеральных налоговых проверок

На современном этапе камеральные проверки становятся одной из важнейших форм налогового контроля, однако, несмотря на их значимость, им отведена лишь одна статья Налогового кодекса Российской Федерации (статья 88 НК РФ), регулирующая порядок проведения камеральной налоговой проверки, которая не содержит даже конкретного определения данной проверки, а приводит лишь ее отличительные признаки. Согласно требованиям ФНС России, предъявляемым к территориальным налоговым инспекциям, камеральным налоговым проверкам должна подвергаться вся представляемая в налоговые органы отчетность [1].

Согласно изменениям в НК РФ, закрепленным Федеральным законом от 28.06.2013 № 134-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части противодействия незаконным финансовым операциям», на современном этапе нацеленность государства на ужесточение контроля за уплатой налогов и сборов существенно усилилась.

К примеру, с 2015 года законодатель расширил перечень сведений, которые необходимо отразить налогоплательщикам в декларации по НДС, и предоставил налоговым органам дополнительные полномочия в рамках проведения камерального контроля. Если ранее камеральные налоговые проверки являлись формой текущего документального контроля, то теперь, в определенных случаях, они приближаются к выездным налоговым проверкам по количеству мероприятий налогового контроля, которые могут проводиться в рамках проверки [2].

Исходя из этого, вполне естественно, что при таких обстоятельствах нередко возникают различные нарушения баланса государственных и частных интересов в сторону ограничения последних. Таким образом, актуальность данной статьи обоснована тем, что на современном этапе проведение камеральных налоговых проверок существенно осложняется проблемой их повторного (без достаточных оснований) проведения, в результате чего могут нарушаться интересы и права как налогоплательщиков, так и налоговых органов. Важно отметить, что камеральные налоговые проверки как основная форма налогового контроля и вопросы, связанные с их проведением, выступают предметом научных исследований для множества российских ученых, в том числе и: Мурзиной Е.А., Ванюхиной А.М., Кулешовой В.П., Кофлер Л.И., Кашириной Ю.П. и др.

Согласно действующему законодательству РФ, налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период, а также более двух выездных налоговых проверок в течение календарного года в отношении одного налогоплательщика, за исключением случаев принятия решения руководителем ФНС России о необходимости проведения проверки сверх указанного ограничения [1].

Исключения из данного правила содержатся в п. 10 ст. 89 НК РФ: повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться:

• 1)    вышестоящим налоговым органом - в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;

• 2)    налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) - в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного [1].

Таким образом, можно сделать закономерный вывод о том, что законодатель защищает налогоплательщика от чрезмерного вторжения в сферу его деятельности, а также очень четко заявляет о недопустимости двойного контроля налогоплательщика по усмотрению налоговых органов без наличия особых причин и без соблюдения закрепленных в законе условий [6, c.93].

Однако, несмотря на это, на сегодняшний день в законодательстве Российской Федерации нет никаких существенных ограничений, касающихся проведения как камеральной, так и выездной проверки по одному и тому же налогу и за одинаковый период. На это указывается даже в практике судебных органов, где отмечается, что закрепленные в законодательстве основы регулирования налогообложения должно быть направлено на обеспечение полноты и своевременности уплаты налогов и сборов, а также, что немаловажно, правомерный характер их взимания, который обеспечивается налоговыми органами и отдельными должностными лицами.

Но все вышеперечисленное вовсе не исключает возможности проведения выездной налоговой проверки в отношении налогоплательщика по налоговым периодам, которые уже были объектом камеральной налоговой проверки, так как налоговыми органами считается, что выездная проверка в принципе не является повторной по отношению к камеральной проверке (целью которой выступает своевременное выявление допущенных ошибок в отчетности налогоплательщиков) и реагирование налоговых инспекций на эти ошибки [3, c.22]. Кроме того, налоговыми органами считается, что выездная налоговая проверка выступает более углубленной формой контроля и ориентирована на выявление налоговых нарушений, которые не всегда получается обнаружить при камеральной проверке.

В данном случае следует обратить особое внимание на формулировку законодателя: «при проведении проверок по одному налогу за одинаковый период недопустимо дублирование контрольных мероприятий, осуществляемых в рамках налоговых проверок» (согласно п.8.1 ст. 88 НК РФ) [1].

Однако, несмотря на это указание, закрепленное в налоговом законодательстве РФ, экспертами (в их числе: Ванюхина А.М., Кулешова В.П. и др.) отмечается, что соотношение контрольных мероприятий, которые могут традиционно реализуются в рамках камеральной и выездной проверок, демонстрирует, что они в значительной степени дублируют друг друга. На основе этого можно утверждать, что допускается нарушение прав налогоплательщика в связи с отсутствием в налоговом кодексе ограничений на проведение выездной проверки в сочетании с камеральной [5, с.166]. Это приводит к ситуации, когда налогоплательщик находится в процессе постоянного контроля со стороны налоговых органов.

По нашему мнению, для решения выявленной проблемы рекомендуется при возникновении соответствующих споров, учитывать (причем как налоговыми и судебными органами) изменения нормативноправовых актов и в каждом конкретном случае оценивать степень ограничения прав налогоплательщиков.

В свою очередь, законодателю целесообразно уточнить специфику и степень регулирования относительно данного вопроса и ввести соответствующие нормы для защиты интересов и прав налогоплательщика.