Современные тенденции развития института налогового обязательства и его значение в системе налогового права Российской Федерации

В настоящее время важнейшим механизмом в процессе увеличение доходной части бюджетов должен стать институт налоговых обязательств, который позволяет закрепить не только обязанность граждан перед государством, но и определить обязанности государства как в финансовой сфере в целом, так и в сфере налогообложения в частности. В этой связи возникает необходимость возрождения концепции, в соответствии с которой население обеспечивает государство необходимыми денежными ресурсами преимущественно за счет уплаты налоговых и таможенных платежей, а государство обязуется удовлетворить потребности общества с помощью аккумулированных финансовых ресурсов. При этом и налогоплательщики, и государство несут ответственность за неисполнение своей части обязательств.

Принципиальное отличие между концепциями «налоговая обязанность» и «налоговое обязательство» выражается в том, что во втором случае государство и налогоплательщики обладают правами и обязанностями, связанные с реализацией налогоплательщиками конституционно закрепленной обязанности по уплате налогов и сборов. Данное положение способствует пресечению преступлений в финансовой сфере и обуславливает формирование правового социально-ответственного государства.

Налоговое обязательство характеризуется рядом особенностей:

• 1.    является активным, персональным, конкретным, имеет положительное содержание и относительный характер;

• 2.    исполнение налогового обязательства обеспечивается мерами государственного принуждения;

• 3.    относится к финансовому правоотношению, поскольку:

• -    имеет организационный характер и складывается в сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований в процессе образования централизованных фондов денежных средств;

• -    носит властный характер, поскольку в них участвуют уполномоченные органы, наделенные соответствующими властными полномочиями;

• -    относится к имущественным отношениям, так как их объектом являются деньги или денежные обязательства, связанные с образованием, распределением и использованием централизованных фондов денежных средств.

Особенностью субъективного состава налогового обязательства является то, что всегда участвуют в качестве сторон налогоплательщик и государство в лице налоговых представителей государства – налоговых и таможенных органов1. Все остальные субъекты налогового обязательства относятся к факультативным субъектам. Обязательным факультативным субъектом любого налогового обязательства являются банки, как посредники при перечислении денежных средств и органы Федерального казначейства, как получатель платежей. Участие других лиц в налоговых обязательствах или изменение ролей уже упомянутых субъектов является частным случаем в конкретном обязательстве.

Содержание налогового обязательства выражается через совокупность прав и обязанностей участников налоговых правоотношений. Установлена необходимость разграничения прав и обязанностей субъектов посредством выделения в налоговом обязательстве материальной (определение суммы налога для уплаты в бюджетную систему) и организационной (определенные действия для обеспечения этой уплаты) составляющих. Материальная часть налогового обязательства являясь основной, направлена на определение субъекта налогового обязательства и объема денежных средств, подлежащих уплате2. Организационная часть налогового обязательства относится к вспомогательной (факультативной) и обеспечивает осуществление всех необходимых действий для выполнения налогоплательщиком конституционной обязанности по уплате налогов и сборов.

Объектами налогового обязательства являются действия, которые должны совершить субъекты и участники обязательства, а предметом -сумма налога, подлежащая уплате.

Содержанием налогового обязательства выступают права и обязанности его основных и факультативных субъектов. Выявлены обязанности:

• -    налогоплательщиков по исчислению суммы налога и перечислению ее в соответствующий бюджет, постановке на учет в налоговых органах, ведению бухгалтерского и налогового учета, составлению налоговой отчетности и представлению ее в налоговые органы и иные обязанности;

• -    налоговых агентов по исчислению налога за налогоплательщика, удержанию суммы налога и его перечислению в бюджеты бюджетной

системы, учету налогов налогоплательщика и предоставлению данных этого учета контролирующим органам, иные обязанности;

• -    органов Федерального казначейства, Федеральной налоговой службы и Федеральной таможенной службы по обеспечению возможности для налогоплательщика выполнить свою часть обязательства (открытие счета бюджета и сообщение налогоплательщику соответствующих реквизитов, подготовка для налогоплательщика необходимых документов для уплаты поимущественных налогов, иные);

• -    банков по перечислению налогов в установленные сроки на счета соответствующих бюджетов, по сообщению об открытии/закрытии счетов налогоплательщиками и налоговыми агентами;

• -    иных лиц по предоставлению сведений в налоговые органы.

Права налогоплательщиков, налоговых агентов, налоговых и таможенных органов корреспондируются с вышеперечисленными обязанностями. Материальная часть налогового обязательства заключается в обязанности налогоплательщика передать в собственность государства сумму налога и в соответствующем этой обязанности праве государства по требованию осуществления данного платежа. Организационная часть налогового обязательства – это сочетание обязанностей налогоплательщиков и третьих лиц совершить определенные действия в налоговой сфере, а также право государства требовать совершения этих действий. Кроме того, организационная часть налогового обязательства может включать различные обязанности государственных органов по совершению действий, обеспечивающих уплату налога, а также права налогоплательщиков и третьих лиц требовать совершения данных действий.

Таким образом, под понятием «налоговое обязательство» предложено подразумевать публичные финансовые отношения, урегулированные нормами налогового права, возникающие в процессе реализации налогоплательщиками конституционной обязанности по уплате налогов и сборов, и сопутствующих им обязанностей налогоплательщиков и государства в лице налоговых и таможенных органов, а также иных субъектов налоговых правоотношений. Следовательно, институт налоговых обязательств следует представить, как совокупность норм налогового права, регулирующих права и обязанности субъектов правоотношения, способствующие реализации конституционной обязанности налогоплательщика уплатить законно установленные налоги и сборы.

Установлено, что в настоящее время в налоговом законодательстве Российской Федерации дефиниция «налоговое обязательство» фактически не используется. Однако в подзаконных нормативных актах, в судебных решениях и международных актах понятие «налоговое обязательство» активно применяется.

В итоге отметим, что категория налогового обязательства является важной составляющей частью в системе налогового права и выступает его фундаментальной основой, определяющей всю систему построения налогового права. В этой связи требуется законодательное закрепление понятия «налоговое обязательство», учитывающего, что налог представляет собой форму отчуждения собственности, соответственно, данное обязательство должно формироваться на принципах сбалансированности и разумного учета интересов всех участников налоговых правоотношений.

Дальнейшее совершенствование налогового законодательства должно основываться на выверенных и обоснованных правовых конструкциях, учитывающих интересы налогоплательщиков и государства. С целью обеспечения исполнения налоговых обязательств предлагаем следующее:

Считаем целесообразным закрепить юридическую конструкцию налогового обязательства в налоговом законодательстве РФ и внести дополнение в ст. 3 «Основные начала законодательства о налогах и сборах» части первой Налогового кодекса Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 25.12.2018)3, дополнив п. 4 абзацем следующего содержания:

«Расчет и уплата налогов и сборов должны быть понятными, удобными и не создавать препятствия для не запрещенной законом экономической деятельности физических лиц и организаций».