Теории бухгалтерского учета и их значение для развития системы счетоводства

С начала XIX в. в теории бухгалтерского учета сформировалось два направления: первое - выводившее учет из отношений, возникающих в связи с движением и хранением ценностей (юридическое направление), и второе -основанное на учете ценностей (экономическое направление). В последующем развитие теории представляло собой постоянную борьбу этих двух направлений.

В зависимости от объяснения правил регистрации хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета теоретические построения различных авторов разделяют на юридические, экономические и балансовые теории [3].

Становление юридического направления неразрывно связано с именем итальянского счетовода Николло д'Анастасио, который выдвинул две важные мысли:

• 1)    учет - это регистрация прав и обязанностей собственника;

• 2)    в центре учетной системы стоит счет капитала.

По мнению итальянского мыслителя, отражение всех фактов хозяйственной жизни должно затрагивать этот счет. Созданная им система, учета обеспечивала жесткий контроль за движением средств: каждая проводка из-за соотнесения со счетом капитала требовала как минимум четыре записи. Поэтому иногда ее называли четверной. Однако в силу своей громоздкости эта система была не совсем удобна в практическом применении.

Профессор Н.С. Помазков разделяет теории юридического, направления на теории одного ряда счетов и теории двух рядов счетов [5].

Авторы теорий одного ряда счетов (Дегранж, Ванье, Шибе и Одерман, Дикси, Ульман) признают, что все счета одинаковы по своей природе и подчиняются общим правилам регистрации: кто получает - дебетуется, кто дает - кредитуется. Но одни авторы, например Дегранж, исходят из того, что все счета, по сути, являются счетами владельца (собственника). Такие теории названы Н.С. Помазковым субъективными. Другие авторы говорят, что счета ведутся от имени хозяйства как юридического лица, а собственник считается кредитором данного хозяйства. Юридические теории двух рядов счетов основаны на представлении хозяйственной деятельности предприятия как совокупности отношений хозяйствующих субъектов. Бухгалтерский баланс построен из двух рядов счетов, которые противопоставляются друг другу. Правила записи на счетах зависят от специфических особенностей каждой группы счетов. Помазков также разделяет данную группу теорий на субъективные (счета ведутся от имени собственника) и хозяйственные (счета ведутся от имени юридического лица) [1].

В противовес юридическому направлению д'Анастасио его современник Коффи полагал, что бухгалтерский учет должен основываться на признании экономической, вещной, сугубо материальной природы ведения счетов: каждому виду материальных ценностей соответствует определенный счет. Из этого он выводил деление счетов на счета реальных и рациональных (фиктивных) ценностей. Разработанный Коффи принцип классификации счетов до сих пор составляет основу современных экономических классификаций, господствующих в теории бухгалтерского учета. В экономических теориях бухгалтерского учета бухгалтерский учет рассматривается как часть политэкономии. Расцвет экономического направления в теории бухгалтерского учета приходится на конец XIX — начало XX в. Целью счетоведения становится выявление эффективности хозяйственных процессов. Под эффективностью понимают соотношение выгоды и затрат, т.е. результат от хозяйственной деятельности в виде прибыли или убытка. Основное правило регистрации на счетах базируется на понятиях прихода и расхода: то, что пришло, записывается на дебет, то, что ушло — на кредит счета. Закон двойственности основан на понятии мены (обмена ценностями).

Балансовую теорию бухгалтерского учета разрабатывали в основном представители германоязычных стран Европы, а также российских авторов. Расцвет балансовой теории приходится на первую половину XX в. Если юридическая и экономическая школы объясняли бухгалтерский учет на основе юриспруденции и политической экономии соответственно, то представители балансовой теории исходили из самой бухгалтерии. Сущность бухгалтерского учета они видели в тех документах и регистрах, которые поступают бухгалтеру. Учетная процедура — это цель, метод и предмет бухгалтерского учета. Научная сторона бухгалтерии сводится к максимально точной формализации учетной процедуры, что превращает ее в своеобразный математический язык хозяйственного процесса. Большие заслуги балансовая школа имеет в части развития вычислительной техники, в создании карточных форм счетоводства, устранении из учета хронологической записи (журнала), распространении математических и статистических методов, унификации плана счетов [2].

Счетоведение рассматривает бухгалтерский учет в трех аспектах:

• 1)    анализ бухгалтерских задач вне связи с их содержанием, что позволяет моделировать эти задачи с последующим программированием. В трудах классиков бухгалтерского учета Н.А. Блатова, А.П. Рудановского, И.Ф. Шерра, Э. Шмаленбаха и др. делались попытки математического обоснования основных положений теории бухгалтерского учета. Моделирование, основанное на комбинаторике, позволяет построить общую модель, в рамках которой любая учетная задача истолковывается как частный случай;

• 2)    группировка бухгалтерских задач и придание им соподчиненности;

• 3)    решение поставленных задач в связи с заранее заданными временными интервалами.

Как правило, бухгалтерский учет решает следующие типы учетных задач:

• -    обеспечение сохранности имущества собственника;

• -    обеспечение эффективного управления предприятием при помощи предоставления качественной информации, главным образом финансового характера, для принятия обоснованных управленческих решений;

• -    исчисление финансовых результатов деятельности в экономическом и юридическом смыслах;

• -    перераспределение ресурсов в экономике при помощи формирования достоверной информации о финансовом положении и результатах хозяйственной деятельности организации для финансового рынка [4].

Задача ученых заключается в поиске формул, описывающих факты хозяйственной жизни, и их классификации на множества и подмножества в зависимости от поставленных задач. Научное обоснование основных положений бухгалтерского учета необходимо для объяснения различных «парадоксов учета», которые возникают при применении системы двойной записи и различных способов оценки активов и обязательств организации.