Troškovi neproizvodnih usluga i preciziranje izmena načina obračuna oporezivog i neoporezivog iznosa

Dobrom organizacijom i korišćenjem principa upravljanja može se povećati konkurentnost preduzeća, smanjiti troškovi proizvodnih i neproizvodnih usluga, povećati motivisanost i drugo. Usvojena pravna regulativa trebala bi da bude podstrek i podsticaj razvoja a ni u kom slučaju stega i kočnica pozitivnog poslovanja velikih, srednjih i malih preduzeća. Pravni okvir trebao bi da bude stabilan, bez čestih izmena i dopuna, kako bi privredni subjekti mogli da relizuju usvojene biznis planove, ostvare prihode i podmire neophodne rashode.

Ukupnoj uspešnosti preduzeća doprineće i smanjenje troškova neproizvodnih usluga, izdataka i drugih rashoda. Javne rashode treba pratiti i ko-rigovati u delu i funkcijama gde se smatraju nepotrebnim, odnosno bitna je kategorija rashoda koji se zadovoljavaju a ne visina ili limitiranje obima.1

Ključne reči: dnevnice, troškovi neproizvodnih usluga, metodi obračuna, kategorije rashoda

1.    Uvodna razmatranja

U skladu sa računovodstvenim merilima, visinu prikupljenih prihoda, u mnogome, uređuju vrste, načini i metodi utvrđivanja rezultata, metod troškova prodatih učinaka, metod ukupnih troškova i aktivna i pasivna vremenska razgraničenja kao način utvrđivanja periodičnih rezultata. Utvrđivanje rezultata poslovanja privrednog subjekta za određeni vremenski period i iskazivanje istih zahteva prekid poslovanja, vrednovanje i razvrstavanje rezultata po pripadnosti, odnosno raspodela periodičnih rezultata predstavlja raspodelu prihoda i rashoda u skladu sa vremenskim periodima kojima pripadaju.

Razvrstani periodični rezultati predstavljaju aktivna vremenska razgraničenja kao rashode koji će u narednom vremenskom periodu postati rashod ili prihode, proteklog vremenskog perioda, koji će tek u narednom vremenskom periodu postati primanja kao anticipativne pozicije aktive. Aktivna vremenska razgraničenja obuhvataju obračunate, a nenaplaćene prihode i unapred plaćene troškove.

Kako bi razjasnili troškove neproizvodnih usluga neophodno je da defi-nišemo izdatke, troškove i rashode proizvodnih subjekata. Izdaci se definišu kao gotovinska i bezgotovinska plaćanja i obuhvataju izlaze novčanih sre-stava iz preduzeća. Troškovi, proizvodnih subjekata, se definišu kao novčani izraz trošenja dobara i usluga sa ciljem postizanja određenih učinaka, odnosno ostvarivanja proizvodnog programa preduzeća ili pružanja registrovanih usluga.

Rashodi obuhvataju sve izlaze sredstava i vrednosti koji se odnose na period za koji se utvrđuje rezultat, odnosno smanjenje odgovarajućih računa aktive ili povećanje obaveza.

Troškove preduzeća čine i troškovi neproizvodnih usluga u koje se ubrajaju dnevnice za službena putovanja, troškovi premija osiguranja, advokatske i bankarske usluge, naknade za korišćenje građevinskog zemljišta i očuvanje životne sredine, članarine u stručnim udruženjima i drugo.2

2.    Iznos dnevnica za pravne subjekte

Izvršene izmene i dopune Uredbe3 o visini naknade troškova državnih službenika i nameštenika utiču na visinu dnevnica koje isplaćuju pravna lica i preduzetnici zaposlenima koji su upućeni na službeno putovanje u inostran-stvo. Odredbe Uredbe o dnevnicama za službeno putovanje u inostranstvo za pravne subjekte utiču na visinu neoporezivog iznosa dnevnica. Odredbama Uredbe uređeno je da se isplaćuju kao naknada troškovi ishrane i gradskog prevoza u mestu boravka u inostranstvu u iznosu i vremenu propisanih uredbom a provedenih u inostranstvu. Ranijim odredbama Uredbe spisak dnevnica sa nazivima stranih država i iznosima, bio je sastavni deo Uredbe koji je brisan.

Od 1. januara 2016. godine izvršene su izmene i dopune visine iznosa za naknade troškova prevoza za dolazak i odlazak sa rada, odnosno usaglašena je visina iznosa sa odredbama Zakona o radu što je definisano da se iznos troškova prevoza može isplatiti do visine mesečne pretplatne karte u javnom saobraćaju ili do visine stvarnih troškova prevoza a limitirano je iznosom do 3.162 dinara mesečno. Ukoliko su stvarni troškovi veći od pretplatne karte biće neoporezivi ali samo do iznosa od 3.162 dinara mesečno.

Neoporezivi iznos dnevnica za službeno putovanje u inostranstvo za zaposlene van javnog sektora iznosi 50 evra dnevno a za državne službenike i nameštenike iznos dnevnica za službeno putovanje u inostranstvo je 15 evra što predstavlja i neoporezivi iznos.

3.    Oporezivanje dohotka građana

Obveznici plaćanja poreza na dohodak građana4 su fizička lica koja ostvaruju dohodak. Porez se plaća na ostvarene prihode iz svih izvora osim onih koji su izuzeti oslobođenjima i olakšicama. Oporezivi prihod predstavlja razliku između bruto prihoda koji je ostvario poreski obveznik i troškova koje je imao prilikom ostvarivanja i očuvanja istih. Pod dohotkom se podrazume-va zbir oporezivih prihoda ostvarenih u kalendarskoj godini. Oporezivanju podležu prihodi ostvareni u vidu zarada, prihodi od samostalne delatnosti, autorskih prava, prava srodnih autorskom pravu i prava industrijske svojine, prihodi od kapitala, kapitalni dobici i ostali prihodi.

Postupak plaćanja poreza na dohodak građana vrši se na tri načina: po odbitku od svakog pojedinačnog prihoda, na osnovu rešenja nadležnog pore-skog organa i samooporezivanjem. Ovaj poreski oblik plaća se godišnje po osnovu rešenja nadležnog organa na dohodak ostvaren u kalendarskoj godini. Obveznik plaćanja poreza je fizičko lice.

Zakonom o porezu na dohodak građana uređeno je da se ne plaća porez na zarade na primanja zaposlenog po osnovu primljenih dnevnica za službeno putovanje u inostranstvo do iznosa propisanog od strane nadležnog državnog organa.5 Izmenama Uredbe od 14. oktobra 2015. godine uređeno je da je to iznos od 15 evra, odnosno da neoporezivi iznos za sve privredne subjekte iznosi 15 evra.

Izmenama zakona, koje se primenjuju od prvog januara 2016. godine, izvršene su izmene i preciziranja neoporezivih iznosa naknade troškova za dolazak i odlazak sa rada, korišćenja privatnog automobila u službene svr-he6 i dnevnica za službeno putovanje u inostranstvo. Povećan je neoporezivi iznos dnevnica za odlazak u inostranstvo u iznosu od 50 evra i precizirano da se prilikom obračuna primenjuje srednji kurs Narodne banke Srbije na dan obračuna troškova, odnosno na dan pravdanja putnog naloga.

Naknade troškova mogu se vršiti i kao naknade za korišćenje sopstvenog automobila za službeno putovanje ili druge službene svrhe. Izmenjen je način utvrđivanja neoporezivog iznosa i on se primenjuje na 30% od cene jednog litra benzina pomnoženo sa brojem potrošenih litara, a najviše do 6.322 dinara mesečno, što nije povoljno za obveznike plaćanja poreza pošto se oslobođenje odnosi samo na neoporezivi iznos u visini od 30% stvarnih troškova za gorivo koje je zaposleni imao na službenom putu.

Oporezivanje prihoda od samostalne delatnosti svodi se na preciziranje i bliže uređivanje pojedinih odredbi. Oporeziv prihod od samostalne delatnosti predstavlja oporeziva dobit7 ili paušalno utvrđeni prihod, odnosno za predu-zetnika koji ne vodi poslovne knjige dvojnog knjigovodstva a obavezan je da vodi poslovnu knjigu o ostvarenom prometu, oporezivi prihod predstavlja paušalno utvrđeni prihod.

Paušalno utvrđivanje prihoda vrši se rešenjem nadležnog poreskog organa uz primenu elemenata i kriterijuma odredbi kojima je uređeno oporezivanje dohotka građana.8

Ukoliko su kod preduzetnika obveznika ispunjeni uslovi za paušalno oporezivanje, preduzetnici se, radi pravilnog utvrđivanja visine paušalnog prihoda kao osnovice poreza na prihode od samostalne delatnosti, razvrstavaju u propisane grupe po kriterijumima profitabilnosti i obima ostvarenog prometa, odnosno u skladu sa vrstama delatnosti.

Osnovica za obračun i utvrđivanje visine paušalnog prihoda po grupama, izračunava se u odnosu na prosečnu mesečnu zaradu po zaposlenom radniku, ostvarenom u Republici, opštini ili gradu, u godini koja prethodi godini za koju se utvrđuje paušalni prihod.

4.    Primena odredbi Zakona o radu9

Pravo zaposlenog na dnevnicu i njenu visinu utvrđeno je opštim aktom poslodavca ili sačinjavanjem ugovora o radu. Odredbama Zakona o radu, op-štim aktom privrednog društva, odnosno ugovorom o radu može se utvrditi pravo zaposlenog na druga primanja iz radnog odnosa.

Ukoliko je ugovorom ili opštim aktom predviđeno da se zaposlenom, koji je upućen na službeno putovanje u inostranstvo, isplaćuje dnevnica u visini propisanoj odredbama Uredbe, u takvim slučajevima se, u skladu sa izmenama člana 20, isplaćuje iznos dnevnice u vrednosti od 15 evra dnevno, nezavisno od toga u koju državu su upućeni zaposleni na službeni put.

Dnevnice u vrednosti od 15 evra dnevno će se obračunavati ukoliko je ugovorom o radu ili opštim aktom poslodavca uređeno da zaposlenom radniku koji je upućen na službeni put u inostranstvo pripada dnevnica u visini neoporezivog iznosa u skladu sa odredbama zakona.

Odredbama ugovora o radu ili opštim aktom poslodavca mogu biti predviđeni neki drugi iznosi dnevnica. Zaposleni imaju pravo na iznose uređene ugovorom ili opštim aktom poslodavca sve dok se ne izvrši izmena aneksom ugovora o radu, odnosno izmenama opšteg akta. Ukoliko je opštim aktom predviđen iznos dnevnice viši od neoporezivog iznosa (odnosi se na državne službenike i nameštenike), na razliku između isplaćenog i neoporezivog iznosa plaća se porez na zarade po stopi od 10%. Pre no što se pristupi isplati troškova ili naknada poslodavac na dan obračuna utvrđuje da li ima obavezu plaćanja poreza.

Izuzimaju se od oporezivanja otpremnine, odnosno novčane naknade koje poslodavac isplaćuje zaposlenom za čijim radom je prestala potreba, kao i otpremnina zaposlenom koji radi na poslovima za koje više ne postoji potreba ili postoji potreba smanjenja broja izvršilaca.10

Izuzimanje od oporezivanja odnosi se i na novčane naknade koje se isplaćuju licu kome prestaje radni odnos u procesu racionalizacije, restruktui-ranja11 i pripreme za privatizaciju u skladu sa aktom Vlade kojim se utvrđuje program za rešavanje viška zaposlenih.

5.    Zakon o porezu na dodatu vrednost i mogućnost odbitka prethodnog poreza

Izdaci za reprezentaciju i naknada troškova prevoza zaposlenima za dolazak na rad uređeni su odredbama Zakona12 i definisani kao izdaci za ugostiteljske usluge, poklone, izdaci za odmor, sport, razonodu i drugi izdaci učinjeni u korist poslovnih partnera, potencijalnih poslovnih partnera i njihovih predstavnika i drugih fizičkih lica, a da za to ne postoji pravna obaveza. Obveznik nema pravo odbitka prethodnog poreza po osnovu izdataka za reprezentaciju i prevoz zaposlenih, odnosno nema pravo odbitka prethodnog poreza ni za druga radno angažovana lica za koja se izdvajaju sredstva za dolazak na posao i odlazak sa posla. Navedene odrednice definicije izdataka upućuju na stanovište da svi izdaci, bez obzira u koju su svrhu učinjeni, u skladu sa odredbama Zakona o PDV, uvek imaju tretman reprezentacije i za takve izdatke obveznik nema pravo na odbitak prethodnog poreza. Odredbe Zakona o PDV i Pravilnika13 o utvrđivanju šta se smatra uzimanjem i upotrebom dobara, drugim prometom dobara i pružanjem usluga, bez naknade, o utvrđivanju uobičajenih količina poslovnih uzoraka, reklamnim materijalom i drugim poklonima manje vrednosti (čija je pojedinačna vrednost manja od 2.000 dinara), ne smatraju se reprezentacijom pa prilikom nabavke obveznik ima pravo na odbitak prethodnog poreza, a prilikom poklanjanja nema obavezu obračuna dugovanog poreza na dodatu vrednost pošto se smatra da nije izvršen promet dobara.

U slučajevima kada se poklanjaju dobra ili se čine izdaci sa ciljem reklame i propagande preduzeća u poslovne svrhe, takvi pokloni i izdaci smatraju se reprezentacijom, u skladu sa odredbama Zakona poreza na dodatu vred-nost. Reklamni materijal manje vrednosti od 2.000 dinara ukoliko ispunjava uslove iz člana 8 Pravilnika o reklamnom materijalu, pa prilikom nabavke obveznik ima pravo na odbitak prethodnog poreza a prilikom poklanjanja nema obavezu obračuna poreza na dodatu vrednost.

6.    Naknade troškova po osnovu službenih putovanja

Usvajanjem izmena i dopuna zakona kojim je uređeno oporezivanje dohotka građana14 izvršeno je imenovanje i preciziranje određenih vrsta primanja za koja su predviđena poreska izuzimanja kao i usklađivanje neoporezivih iznosa sa rastom potrošačkih cena. Usklađivanje obuhvata neoporezivi iznos dobitaka od igara na sreću, odnosno neoporezivi iznos za nagrade, novčane pomoći i druga davanja fizičkim licima. Za fizička lica rezidente Republike, upućene na rad u inostranstvo, precizirano je da osnovicu za oporezivanje zarada čini iznos zarade koju bi, u skladu sa zakonom, opštim aktom i ugovorom o radu ostvarila fizička lica u zemlji obavljajući iste ili slične poslove. Ranijim odredbama bilo je definisano da iznos zarade za oporezivanje predstavlja isplaćeni novčani iznos zarade za izvršeni rad. Ovako definisa-na zarada predstavlja dodatnu pogodnost za poslodavce i zaposlene pošto je, uglavnom, iznos zarade koji se isplaćuje u inostranstvu znatno viši od iznosa zarade koja se ostvaruje u zemlji.

Osnovica za obračun doprinosa za socijalno osiguranje nije menjana pod uslovom da iznos za obračun ne može biti niži od dvostruke najniže mesečne osnovice za obračun doprinosa za socijalno osiguranje.

Neoporezivi iznos naknade troškova prevoza za dolazak i odlazak sa rada15 je iznos do visine iznosa mesečne pretplatne karte u javnom saobraćaju, odnosno do iznosa stvarnih troškova prevoza a najviše do 3.612 dinara mesečno.

Izmenjen je neoporezivi iznos dnevnica za službeno putovanje u ino-stranstvo za zaposlene van javnog sektora, pravna lica i preduzetnike, koji je od 14. oktobra 2015. godine iznosio 15 evra dnevno, a definisanim izmena-ma uređeno je da neoporezivi iznos dnevnica za službeno putovanje u ino-stranstvo iznosi 50 evra. Odredbama Zakona o radu uređeno je da se iznos dnevnice konvertuje u dinarski iznos po kursu Narodne banke Srbije na dan obračuna troškova, odnosno putnog naloga.

7.    Zaključak

Finansijska i ekonomska kriza odrazila se na finansijsko tržište i realnu ekonomiju, odnosno na nacionalne privrede mnogih zemalja. Uzroci krize su sadržani u nedostatku ili distorziji stvarnih investicionih mogućnosti u realnom sektoru. Kriza se može najbliže odrediti kao naglo prilagođavanje finansijske sfere realnoj sferi proizvodnje. Kako bi privredni subjekti uspeš-no poslovali i opstali na tržištu potrebno je da smanje disproporcije između poslovnog prihoda i troškova, odnosno da smanje porast koji pokazuju zarade i nematerijalni troškovi.

Razvoj informaciono komunikacionih tehnologija i interneta omogućava pristup informacijama i dokumentima iz dalekih izvora, dovodeći u vezu svet-ski komunikacioni sistem i najveće tržište na svetu. Internet trgovina dovodi u vezu veći broj učesnika kupaca i prodavaca. Povećanje broja kupaca dovodi do ostvarivanja višeg iznosa prihoda a smanjuju se troškovi skladištenja zaliha, informacija i usluga istraživanja, zarada zaposlenih kao i neproizvodnih troškova na koje znatno utiče zakonska i podzakonska regulativa zemlje. Trebalo bi smanjiti mešanje države u finansijske i privredne tokove zemlje kako bi se uspostavilo slobodno tržište i ostvario slobodan ekonomski prostor u svetu, obezbeđenje jeftine radne snage i otpuštanje viška zaposlenih kako bi se smanjili troškovi proizvodnje i time povećala konkurentnost na tržištu kao i usvojiti politiku smanjenja svih javnih izdataka.

Koncept reformi ne bi trebao da narušava socijalna prava stanovništva ali bi trebao da doprinese pozitivnom poslovanju privrednih subjekata i smanjenju troškova u oblasti privrede ali i u oblasti državnih službenika i nameštenika.

Prof. Radica Šipovac, LLD

The Faculty of Law for Commerce and Judiciary, The University of Business Academy,

Novi Sad, Geri Karolj Street no.1, Republic of Serbia

Jasmina Rajaković Mijailović, LLM

The Faculty of Law for Commerce and Judiciary, The University of Business Academy, Novi Sad, Geri Karolj Street no.1, Republic of Serbia

Vladimir Šipovac a doctoral candidate at FIMEK

THE COSTS OF NON- PRODUCTIVE

SERVICES AND SPECIFYING THE

CHANGES OF THE METHOD OF

CALCULATION OF BOTH TAXABLE

AND NON-TAXABLE AMOUNTS

A b s t r a c t