Выявление налоговых преступлений контролирующими и правоохранительными органами (опыт нормативного правового регулирования в "нулевые годы")

Ч асть 2 ст. 36 Налогового кодекса Российской Федерации¹ определяет, что при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, органы внутренних дел и следственные органы обязаны в десятидневный срок со дня выявления указанных обстоятельств направить материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения².

Данные установления детализированы в Инструкции о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов при осуществлении выездных налоговых проверок, утвержденной совместным приказом МВД России и ФНС России от 22.01.2004 года № 76/АС-3-06/373 и в Инструкции о порядке направления материалов налоговыми органами в органы внутренних дел при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, утвержденной совместным приказом МВД России и МНС России от 22.06.2004 года № 76/АС-3-06/374.

При анализе перечисленных нормативных правовых актов обращает на себя внимание расхожая (дежурная) фраза «выявление обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления», кочующая из одного нормативного правового акта в другой. Представляется, что указанную формулировку можно было бы изложить в более презентабельном виде, сделав акцент просто на «выявлении признаков налогового преступления». Таким лаконичным образом разработчики замороченного налогового законодательства и (меж) ведомственного нормативного правового регулирования, освободили бы соответствующий правовой потенциал от излишней семантической нагрузки.

Незначительные корректировки в перечисленные директивы были внесены Инструкцией о порядке направления органами внутренних дел материалов в налоговые органы при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесен- ных к полномочиям налоговых органов, для принятия по ним решения, утверждённой совместным приказом МВД России и ФНС России от 30.06.2009 года (ред. от 12.11.2013 года) № 495/ММ-7-2-3475.

Обновленной Инструкцией о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов при организации и проведении выездных налоговых проверок, в частности, устанавливается, что в случае, если проверкой установлены факты нарушения законодательства о налогах и сборах, проверяющими должны быть приняты необходимые меры по сбору доказательств ⁶ [6]. В установленном порядке производится истребование у проверяемого лица необходимых документов, выемка документов и предметов, в том числе электронных носителей информации, истребование документов (информации) у контрагентов и иных лиц, располагающих сведениями о деятельности лица, в отношении которого проводится выездная налоговая проверка, допросы свидетелей и другие мероприятия налогового контроля , предусмотренные Налоговым кодексом, Законом Российской Федерации «О налоговых органах Российской Федерации» и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации (п. 14 указанной Инструкции).

По ходу заметим, что в процитированном абзаце к мероприятиям налогового контроля отнесены процедуры, более свойственные процессу доказывания, реализуемому полномочными субъектами в режиме традиционных следственных действий.

Инструкция о порядке направления органами внутренних дел материалов в налоговые органы при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, для принятия по ним решения декларирует, что сведения, направляемые в налоговые органы, должны включать в себя документы, свидетельствующие о нарушениях законодательства о налогах и сборах. Указанные материалы направляются с сопроводительным письмом за подписью начальника (заместителя начальника) органа внутренних дел , которое (среди прочего) должно содержать сведения о возбуждении уголовного дела (п. 4 Инструкции)⁷. Однако, таковое процессуальное решение, как известно, должно приниматься исключительно следователем следственного подразделения СК России⁸.

Что касается Инструкции о порядке направления материалов налоговыми органами в органы внутренних дел при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, то она была признанной утратившей силу9.

Единственным на сегодняшний день подзаконным (ведомственным) нормативным правовым актом, регулирующим взаимодействие следователей структурных подразделений СК России с сотрудниками контролирующих органов при выявлении и расследовании налоговых преступлений, является Инструкция по организации контроля за фактическим возмещением ущерба, причиненного налоговыми преступлениями, утвержденная приказом Генеральной прокуратуры Российской Федерации № 286, ФНС России ММВ-7-2/232, МВД России, СК России от 08.06.2015 года. Пункт 12 названной директивы гласит, что: «Следственными органами Следственного комитета о результатах рассмотрения материалов, поступивших из территориальных органов ФНС России, в зависимости от принятого процессуального решения в налоговые органы направляется письменное уведомление о возбуждении уголовного дела либо копия постановления об отказе в возбуждении уголовного дела10.

Отнесение преступлений, предусмотренных статьями 198-199.4 УК РФ, к подследственности следователей структурных подразделений СК России повлекло адекватные изменения в ст. 144 УПК РФ, которая в части комментируемых здесь вопросов стала выглядеть иначе.

Так, ч. 7 ст. 144 УПК РФ провозглашает, что при поступлении из органа дознания сообщения о преступлениях, предусмотренных ст. 198-199.1 УК РФ, следователь при отсутствии оснований для отказа в возбуждении уголовного дела в срок не позднее трех суток с момента поступления такого сообщения направляет в вышестоящий налоговый орган по отношению к налоговому органу, в котором состоит на налоговом учете налогоплательщик (налоговый агент, плательщик сбора, плательщик страховых взносов), либо при поступлении из органа дознания сообщения о преступлениях, предусмотренных ст. 199.3 и 199.4 УК РФ, – в территориальный орган страховщика, в котором состоят на учете страхователь – физическое лицо или страхователь-организация, которые обязаны уплачивать страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в государственный внебюджетный фонд (далее страхователь), копию такого сообщения с приложением со- ответствующих документов и предварительного расчета предполагаемой суммы недоимки по налогам, сборам и (или) страховым взносам.

В данной норме, как нетрудно убедиться, законодатель говорит об органах дознания, которые в ч. 1 ст. 40 УПК РФ неудачно смешиваются и с органами внутренних дел, и с оперативно-розыскными органами, что всерьез осложняет восприятие нормативного правового регулирования порядка взаимодействия налоговых органов и органов внутренних дел при выявлении нарушений законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с ч. 8 ст. 144 УПК РФ, по результатам рассмотрения материалов, направленных следователем в порядке, установленном ч. 7 ст. 144 УПК РФ, налоговый орган или территориальный орган страховщика в срок не позднее 15 суток с момента получения таких материалов:

• 1)    Направляет следователю заключение о нарушении законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и (или) законодательства Российской Федерации об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и о правильности предварительного расчета суммы предполагаемой недоимки по налогам, сборам и (или) страховым взносам в случае, если обстоятельства, указанные в сообщении о преступлении, были предметом исследования при проведении ранее назначенной налоговой проверки либо проверки правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты (перечисления) страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, по результатам которых вынесено вступившее в силу решение налогового органа или территориального органа страховщика, а также информацию об обжаловании или о приостановлении исполнения такого решения;

• 2)    Информирует следователя о том, что в отношении налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора, плательщика страховых взносов) или страхователя проводится налоговая проверка или проверка правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты (перечисления) страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, по результатам которых решение еще не принято либо не вступило в законную силу;

• 3)    Информируетследователяоботсутствиисве-дений о нарушении законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и (или) законодательства Российской Федерации об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в случае, если ука-

• занные в сообщении о преступлении обстоятельства не были предметом исследования при проведении налоговой проверки либо проверки правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты (перечисления) страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Наконец, ч. 9 ст. 144 УПК РФ провозглашает, что после получения заключения налогового органа или территориального органа страховщика, но не позднее 30 суток с момента поступления сообщения о преступлении по результатам рассмотрения этого заключения следователем должно быть принято процессуальное решение.

Уголовное дело о преступлениях, предусмотренных ст. 198-199.1, 199.3, 199.4 УК РФ, может быть возбуждено следователем до получения из налогового органа или территориального органа страховщика заключения или информации, предусмотренных ч. 8 ст. 144 УПК РФ, при наличии повода и достаточных данных, указывающих на признаки преступления.

В Федеральном законе от 26.12.2008 года № 293-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части исключения внепроцессуальных прав органов внутренних дел Российской Федерации, касающихся проверок субъектов предпринимательской деятельности» ¹¹, к слову сказать, обращается внимание на то, что в случае изъятия документов, предметов, материалов при проведении гласных оперативно - розыскных мероприятий должностное лицо, осуществившее изъятие , составляет протокол в соответствии с требованиями уголовно - процессуального законодательства Российской Федерации (п. 1 ст. 2). Возникает вопрос, как в ходе оперативно-розыскных мероприятий, регламентированных Федеральным законом от 12.08.1995 года № 144-ФЗ «Об оперативно-розыскной деятельности»¹², можно составить протокол, отвечающий требованиям УПК РФ? Формально такое возможно лишь при выполнении оперативными уполномоченными подразделений экономической безопасности и противодействия коррупции органов внутренних дел (полиции) отдельных поручений следователей в порядке п. 4 ч. 2 ст. 38 УПК РФ. Работая в следственно-оперативной группе, они могут выполнять подобные поручения [10, с. 40-43]. Однако означенные подробности следует комментировать особо и, по возможности, отдельно.

Таким образом, алгоритм действий должностных лиц контролирующих и правоохранительных органов в ходе проведения проверок и ревизий хозяйствующих субъектов должен отвечать принципу законности во избежание нареканий в их адрес со стороны представителей малого и среднего бизнеса.

Проблема эта во многом соотносима с институтом участников уголовного процесса, поскольку законодательная регламентация их правового положения в стадии возбуждения уголовного дела, определяющая меру дозволенного в её рамках поведения, к сожалению, далека от совершенства. Это становится первоосновой для формирования в практике проведения процессуальных проверок ненормативного их поведения. Регламентируя соответствующий правовой режим, законодатель ведет речь о заявителях, очевидцах, правонарушителях и т.д., юридический статус которых в УПК РФ не определен никак[12, с. 57-63].

Небезынтересно содержание Типового положения о едином порядке организации приема, регистрации и проверки сообщений о преступлениях, утвержденного совместным приказом Генеральной прокуратуры Российской Федерации, МВД России, Министерства Российской Федерации по делам гражданской обороны, чрезвычайным ситуациям и ликвидации последствий стихийных бедствий, Минюста России, ФСБ России, Минэкономразвития России, Федеральной службы Российской Федерации по контролю за оборотом наркотиков от 29.12.2005 года № 39/1070/1021/253/780/353/399 «О едином учете преступлений»13, в котором используются такие терминологические рудименты как «органы дознания» и «сотрудники оперативных подразделений органов, осуществляющих оперативно-розыскную деятельность» (п. 2), требующие серьезного смыслового обособления.

Методологически значимый вопрос поднимает А.А. Жамков, подвергающий оценке юридический статус оперативных уполномоченных подразделений экономической безопасности и противодействия коррупции органов внутренних дел, нередко проводящих процессуальную проверку сообщений о преступлениях экономической направленности. Автор настаивает на том, что для положительного решения поставленного им вопроса необходимо уяснить ряд моментов: во-первых, является ли деятельность по проверке сообщений о преступлениях процессуальной; во-вторых, вправе ли оперативный уполномоченный подразделения экономической безопасности и противодействия коррупции органов внутренних дел её осуществлять, принимая самостоятельные решения подобающей природы; и, наконец, в-третьих, в качестве какого субъекта процессуальной деятельности он при этом выступает?

Резюмируя свои рассуждения на сей предмет, и апеллируя к ч. 1 ст. 40 УПК РФ, относящей органы вну-треннихдел к органамдознания, названныйавтор на все перечисленныесобою вопросы отвечает положительно.

Однако, с его доводами согласиться непросто, поскольку развитие наук уголовно-правового блока идет в направлении дальнейшего размежевания оперативно-розыскной и уголовно-процессуальной составляющих в деятельности органов внутренних дел как органов дознания[11, с. 284-286]; речь идет об автономном оперативно-розыскном законодательстве, принятом в 1992-1995 годах, и предопределившем естественным образом их взаимную обособленность.

Отнесение органов внутренних дел к числу органов дознания является грубой методологической ошибкой законодателя. В Российской Федерации отсутствуют единые, строго централизованные государственные структуры, занимающиеся исключительно расследованием преступлений в форме дознания[9, с. 6,7].

К тому же Толковый словарь русского языка термин «орган» трактует как государственное или общественное учреждение (организация), но не как должностное лицо, хотя, надо признать, в 50-ые годы ХХ века встречалась и такая его интерпретация (например, у М.С. Строговича).

Да и практика возложения на оперативных уполномоченных уголовного розыска и ОБХСС процессуальных полномочий дознавателей имела распространение в период развернутого социалистического строительства, поскольку специализированные подразделения дознания имелись далеко не во всех горрайорганах внутренних дел. В настоящее же время такой подход не оправдан, что, конечно же, не исключает возможности возложения на оперативных уполномоченных процессуальных функций дознавателей (приказом начальника органа внутренних дел).

На местах, кстати, такое, подчас, и наблюдается, но только в качестве вынужденной (временной) меры.

Желательно учитывать также концептуальные установки, довлеющие в теории управления, согласно которым наиболее приемлемой в организации труда сотрудников признаётся узкая специализация (должностных лиц), в том числе в органах уголовной юстиции. Совмещение оперативных и процессуальных полномочий, проявляющееся подчас в оперативно-служебной деятельности оперативных уполномоченных подразделений экономической безопасности и противодействия коррупции органов внутренних дел (полиции), с поправкой на положения ч. 2 ст. 41 УПК РФ, отрицательно сказывается на выполнении ими как основных, так и вспомогательных функций.

Изложенное позволяет сделать вывод о том, что законодательная регламентация, ведомственное нормативное правовое регулирование проверочной деятельности сотрудников контролирующих и правоохранительных органов должно осуществляться с учетом ряда принципиальных соображений:

• –    оптимального построения (архитектоники) контролирующих и правоохранительных органов;

• –    последовательного формирования в науках уголовно-правового блока согласованного понятийного аппарата;

• –    четкого разграничения должностных полномочий между субъектами взаимодействия;

• –    строгого соблюдения узкой специализации в оперативно-служебной деятельности сотрудников налоговых, оперативно-розыскных и следственных органов [13, с. 47-51].