Методика исследования документов в целях оценки преднамеренности неисполнения обязательств по заключенным сделкам при совершении преступлений, предусмотренных частью 5 статьи 159 Уголовного кодекса Российской Федерации

При выявлении и документировании мошеннических действий используются различные методы финансового контроля по исследованию документов. Используя документальные методы финансового контроля, проверку учетной (бухгалтерской) информации можно производить как вручную, так и с помощью специализированных автоматизированных программ, например «1С «Предприятие».

Исследование документов проводится специалистом-ревизором на основании рапорта оперативного сотрудника или письменного поручения следователя о проведении оперативно-розыскных мероприятий в зависимости от того, на каком этапе возникла необходимость в проведении такого исследования: на стадии проверки сообщения, заявления о преступлении или на стадии досудебного производства соответственно [1].

Материалы и методы

В настоящее время практически отсутствует практика возбуждения уголовных дел, предусмотренных ч. 5 ст. 159 УК РФ. Данный нюанс связан, прежде всего, со сложностью доказывания умышленности преднамеренного неисполнения принятых на себя виновным лицом обязательств по договору в сфере предпринимательской деятельности. Обязательными признаками данного состава преступления являются преднамеренность, т.е. наличие умысла, а также причинение значительного ущерба. Спорный характер обусловлен размытостью критериев, при наличии которых неисполнение договорных обязательств переходит из плоскости гражданско-правовых отношений в уголовно-правовую.

Установление ущерба – одна из самых важных составляющих расследования данного преступления. Определение ущерба может осуществляться как в рамках проведения судебно-экономических экспертиз, так и в ходе документальных исследований специалистами-ревизорами; вместе с тем в научной литературе отсутствует действенный алгоритм проведения проверок по делам, содержащим признаки состава преступления, предусмотренного ч. 5 ст. 159 УК РФ.

При работе над статьей авторы использовали общие подходы к проведению документальных исследований, раскрываемые в отдельных научных работах [2, 3].

Результаты исследования

Авторы статьи предлагают следовать нижеприведенному алгоритму проведения документального исследования при выявлении экономических преступлений, предусмотренных ч. 5 ст. 159 УК РФ.

Анализ схемы осуществления сделки между контрагентами.

Анализ наличия признаков экономических преступлений при выявлении преступлений, предусмотренных ч. 5 ст.159 УК РФ.

К основным признакам преступлений, предусмотренных ч. 5 ст.159 УК РФ, по нашему мнению, следует отнести:

отсутствие предоплаты за товары (работы, услуги) или ее величина незначительна по отношению к сумме контракта; (отсутствие предоплаты может косвенно свидетельствовать о преднамеренности неисполнения принятых на себя обязательств в рамках заключенных сделок);

использование фиктивных договоров и документов на оприходование и оплату материальных ценностей;

оплата осуществляется с использованием нетрадиционных средств платежа, в обмен на имущество, товарные ценности, криптовалюту и т.д.;

виды деятельности, которые осуществляет контрагент, не соответствуют основному виду деятельности (ОКВЭД) и иным видам деятельности, не запрещенным действующим законодательством, по учредительным документам;

сроки оплаты по договору имеют существенную продолжительность, а их размер по отношению к договору несущественен;

есть признаки наличия номинального (фиктивного) директора;

отсутствие личного знакомства между руководителями организаций и представителем контрагента при заключении хозяйственных договоров;

организация-контрагент неоднократно участвовала в арбитражном судопроизводстве по данным сервиса ;

организация или директор (руководитель компании) находятся в базе данных сервиса fssprus. ru/iss/ip;

по данным сервиса гувм.мвд.рф паспорт директора является недействительным, отсутствуют разрешение на работу и патенты на осуществление трудовой деятельности [5];

наличие данных о налоговых задолженности и дисквалификации лиц иностранных контрагентов по данным официальных налоговых органов зарубежных государств.

Осмотр документов: их названий, формата и состояния бумаги, на которой исполнен (выполнен ли на стандартном бланке, имеющем серийный номер); состояние чернил и текста документа; способ исполнения документа (рукописный, машинописный, с применением компьютерной техники). Установление реквизитов документа: изучение основного текста (кем и когда выполнен, выдан, срок действия, какими правами или обязанностями наделяет, что удостоверяет и т.д.); наличие надписей, резолюций, подписей, факсимиле, печатей, исправлений, дописок; наличие голографических логотипов, юридические адреса и подписи ответственных лиц [6].

Проведение документального исследования:

• 4.1.    Формальная проверка договоров купли-продажи, поставки товарно-материальных ценностей изучение предмета договора, прав и обязанности сторон, исследование цены договора, порядка и сроков расчетов, анализ ассортимента, условий передачи и приема товара, (работ, услуг), изучение ответственности сторон, порядка разрешения споров).

• 4.2.    Формальная проверка документов, подтверждающих отгрузку товарно-материальных ценностей (изучение товарных накладных ф. № торг-12; счет-фактур, требований накладных на отпуск материалов на сторону ф. № М-11, товарных отчетов ф. № торг-29, отчетов о движении материальных ценностей, актов выполненных работ, услуг, журнала учета полученных (выставленных) счетов-фактур, книги продаж). Анализ регистров учета по счетам: 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы», 10 «Материалы», 41 «Товары», 44 «Расходы на продажу», 19 «НДС по приобретенным ценностям», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 90 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж», 91 «Прочие доходы и расходы» [7].

• 4.3.    Формальная проверка документов, подтверждающих поступление денежных средств (иных активов) за отгруженные товарно-материальные ценности в рамках заключенных сделок (исследование приходных кассовых ордеров №. КО-1, кассовой книги № КО-4, (отчетов кассира), платежных поручений (на поступление денежных средств), договоров купли-продажи с аккредитивом, аккредитивы, выписки банка, выписки по карточному счету, векселей, чеков.

• 4.4.    Анализ регламентированных форм отчетности в рамках совершаемой сделки. К регламентированным формам отчетности, которые могут подвергаться исследованию, следует отнести формы бухгалтерской и налоговой отчетности.

Анализ регистров учета 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 55 «Специальные счета в банках», 58 «Финансовые вложения», субсчет «Долговые ценные бумаги» 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Векселя полученные» 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «векселя полученные».

Прослеживание движения первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета (проверка по существу). В частности, происходит проверка обобщения учетной информации по договорам между организацией и контрагентами, затем сверяются данные товарных накладных со счетами-фактурами на отгрузку продукции (работ, услуг), при этом сопоставляются данные с книгой продаж, проводится проверка совершения операции на отгрузку продукции (по реализуемой номенклатуре материальных ценностей) в карточках счета 10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция», 90 «Продажи». При проверке обобщения информации все движение то- варно-материальных ценностей и передачи его собственнику должно отражаться в журнале операций или журнале проводок по одноименным счетам [8].

Специалисту-ревизору необходимо проверить своевременность выставления счетов на оплату в соответствии с договором. Далее устанавливается общая стоимость отгруженной продукции, товаров (работ, услуг) без учета налогов и сборов и с учетом начисленных налогов и сборов. Затем проводится проверка поступления денежных средств в оплату продукции от контрагентов. Проверяются выписки банков со счетов организации, кассовая книга, карточки и анализ счетов 50, 51, 52, 55 за период, предусмотренный договором. Выявляется фактическая сумма перечисления денежных средств от контрагентов в оплату заключенного конкретного договора. При осуществлении оплаты имуществом или товарно-материальными ценностями проводится проверка наличия и условий действия договора мены, проводится формальная проверка акта приемки-передачи соответствующего имущества в обмен на отгруженную продукцию, выполненные работы или оказанные услуги. Для подтверждения балансовой (рыночной) стоимости передаваемого имущества от контрагента в оплату договора следует осуществить формальную проверку отчета оценщика в рамках заключенной сделки. При частичной отплате иными способами (векселями, ценными бумагами, криптовалютой) необходимо провести фактическую и документальную проверку поступления данных активов на баланс организации. Для этого исследуются приходные складские ордера, акты приемки-передачи ценных бумаг, объектов основных средств или нематериальных активов иных ценностей. Рекомендуется провести инвентаризацию данных товарно-материальных ценностей и активов.

Определение суммы ущерба и круга лиц, совершивших противоправные действия, предусмотренные ч. 5 ст. 159 УК РФ. Сумма ущерба определяется как разница между стоимостью отгруженных товаров, (работ, услуг) по балансовой стоимости1 и фактической суммой перечисленных средств (активов) по договору (контракту).

Для подтверждения преднамеренного неисполнения принятых на себя виновным лицом обязательств по договору на данном этапе проводится также проверка возможности оплаты им продукции, работ, услуг по заключенным сделкам. Для этого по выпискам банка исследуется движение денежных средств по счетам потенциального злоумышленника. Проводится обработка выписок банка, сопоставляются полученные данные с регистрами бухгалтерского учета по счетам 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках». При получении платежей наличными средствами исследуются данные приходных и расходных кассовых ордеров и кассовая книга организации.

лем без фактического получения товарно-материальных ценностей. При таком варианте денежные средства переводятся на подконтрольные мошеннику счета и обналичиваются без фактической отгрузки материальных ценностей покупателю. Схема совершения данного мошеннического действия представлена на рис. 3.

• 1    этап.

Анализ типовой схемы осуществления сделки между контрагентами

• 3    этап.

Осмотр документов, поступивших на исследование, принятие решения о достаточности

2 этап. Выявление признаков правонарушения

• 4    этап.

Установление реквизитов документов

• 5    этап. Проведение документального исследования по существу

Формальная         Формальная           Формальная           Проверка проверка       проверка документов, проверка документов,       возможности договоров        подтверждающих        подтверждающих          оплаты и купли-продажи, отгрузку товарно-           поступление           перечисления поставки          материальных         денежных средств денежных средств товарно-        ценностей денежных       (иных активов) за злоумышленником материальных ценностей

средств

отгруженные ТМЦ в рамках заключенной

сделки

Анализ регламентированных форм отчетности в рамках совершаемой сделки

Документальная проверка сделки по существу отчетности в рамках совершаемой сделки

• 6    этап. Определение суммы ущерба и круга          7 этап. Формулирование выводов по

лиц, совершивших деяние, предусмотрен-                 результатам исследования ное ч. 5 ст. 159 УК РФ

Рисунок 1 – Рекомендуемый алгоритм документального исследования при выявлении мошеннических действий, предусмотренных ч. 5 ст. 159 УК РФ

Illustration 1. – Suggested Algorithm of Documentary Research upon Detection of Fraud Foreseen in Article 159, Section 5 of the Criminal Code of the Russian Federation

Формулирование выводов

Рекомендуемый алгоритм проведения документального исследования при выявлении экономических преступлений в сфере строительства можно представить следующим образом (рис. 1).

Далее рассмотрим особенности документального исследования по типичной мошеннической схеме, предусмотренной ч. 5 ст. 159 УК РФ. Схема совершения данного мошеннического действия представлена на рис. 2.

Другой вариант (обратный) схемы предполагает 100% оплату договора контрагентом-покупате-

При проведении исследования по подобным делам необходимо подтвердить реальность выбытия продукции (работ, услуг) имущества поставщика (фактическую отгрузку и фактическое поступление имущества на баланс покупателя) и непоступление денежных средств от покупателя-контрагента (в обратной схеме поступление денежных средств на счета поставщика) в рамках заключенного договора, что можно сделать на основании изучения первичной документации по движению товарно-материальных ценностей и движения денежных средств по счетам в банках.

Организация поставщик (потерпевшая сторона)

Покупатель или заказчик (в рамках заключенной сделки) – организация, совершающая мошеннические действия

• 1    – Заключение договора на поставку продукции, товаров, (работ, услуг) иных материальных ценностей.

• 2    – Отгрузка продукции (товарно-материальных ценностей)

• 3    – Представление подложных документов, подтверждающих исполнение обязательств по договору (оплату по договору) *.

Примечание: *Оплата по договору фактически не производится либо же производится на незначительные суммы по отношению к общей сумме контракта

Рисунок 2 – Схема прямого осуществления мошеннических действий покупателем (заказчиком), предусмотренных ч. 5 ст. 159 УК РФ

Illustration 2 – The Scheme of Direct Frauds under Article 159, Section 5 of the Criminal Code of the Russian Federation by a Purchaser (Ordering Customer)

Организация-поставщик (совершающая мошеннические действия)

Покупатель или заказчик (потерпевшая сторона в рамках заключенной сделки)

• 1    – Заключение договора на поставку продукции, товаров, (работ, услуг) иных материальных ценностей.

• 2    – Оплата (товарно-материальных ценностей) покупателем (100% суммы договора)%

• 3    – Представление подложных документов, подтверждающих исполнение обязательств по договору (отгрузку материальных ценностей по договору) *.

Примечание: * Отгрузка материальных ценностей фактически не производится, либо представляются фиктивные документы по реализации продукции (работ, услуг)

Рисунок 3 – Схема прямого осуществления мошеннических действий поставщиком (подрядчиком), предусмотренных ч. 5 ст. 159 УК РФ

Illustration 3 – The Scheme of Direct Frauds under Article 159, Section 5 of the Criminal Code of the Russian Federation by a Supplier (Contractor)

Важно доказать факт того, что у злоумышленника была возможность заплатить за товар, работы и услуги, в период осуществления сделки денежные средства находились у него в достаточном количестве на счетах в банке или кассе организации, а в последующем были им исполь- зованы на цели, не связанные с исполнением договорных обязательств.

Законодательно определено, что основанием для отражения выбытия товарно-материальных ценностей у одного хозяйствующего субъекта и оприходования его у другого является товар- но-транспортная накладная (ф. ф.№ Торг-12) [9]. При ее отсутствии исследованию подвергается любой другой документ: акт выполненных работ, оказанных услуг (нетиповая форма), требование-накладная, акт приемки-передачи и т.д. Плательщики НДС отражают отгрузку товарно-материальных ценностей в книге продаж, получатели отражают в книге покупок. Основанием для постановки товарно-материальных ценностей на баланс покупателя (заказчика) может также являться приходный складской ордер ф № М-4.

Доказательством фактической отгрузки поставщика и поступления груза у заказчика может быть доверенность на получение товара. Движение материальных ценностей у поставщиков и покупателей должно отражаться в регистрах бухгалтерского учета по счетам 10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция», 90 «Продажи». Поступление товаров у покупателя отражается проводками, представленными в табл. 1. Реализация у поставщика отражается бухгалтерскими проводками, отраженными в табл. 2 [10].

Таблица 1. Учет приобретения товаров по покупным ценам

Table 1. The Accounting of Purchase of Goods on Purchase Price

Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция у покупателя Вариант 1		Корреспонденция у покупателя Вариант 2
	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Приняты товары от поставщиков и подрядчиков	41	60	15	60
Учтен НДС по приобретенным товарам	19	60	19	60
Отражены прочие расходы по доставке, хранению, погрузки и разгрузки товаров	41	76, 71, 23	15	76, 71, 23
Оплачен счет поставщика за поставленные товары	60	51,50	60	51,50
Оприходованы товары на склад по учетным ценам			41	15
Отражено отклонение учетной стоимости от фактической: – превышение фактической себестоимости – превышение учетной стоимости			16 15	15 16

Таблица 2. Учет списания (продаж) товаров, учтенных по покупным ценам у поставщика (потерпевшей стороны)

Table 2. A list of Withdrawals (Sales), Booked due to the Supplier’s (the Aggrieved Party) Original Cost

Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов
	Дебет	Кредит
Списана себестоимость проданных товаров1	90-2	41,43,45
Отражена выручка от продажи товаров	62	90-1
Начислен НДС с выручки	90-3	68
Начислен акциз с выручки	90-4	68
Начислены прочие налоги сборы с выручки	90-5,6,7 и т.д.	68
Отражен финансовый результат: – прибыль – убыток	90-9 99	99 90-9

Движение денежных средств на расчетных счетах в банках отражается в выписках банка, которые вместе с оправдательными документами в сроки, установленные по согласованию с банками, предоставляются в организацию че- рез уполномоченных лиц или путем пересылки. Корреспонденция счетов по движению денежных средств у поставщика и покупателя в рамках исполнения единственной заключенной сделки представлена в табл. 32.

Таблица 3. Отражение в бухгалтерском учете оплаты договора у поставщика и покупателя в рамках единственной заключенной сделки

Table 3. Contract Payment from the Supplier and the Buyer within a Single Concluded Transaction in accounting Records

Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция у поставщика		Корреспонденция у покупателя заказчика
	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Перечислены денежные средства от покупателя (заказчика) поставщику в рамках хозяйственного договора	51	62, 76	60	51
Произведена оплата наличными от покупателя (заказчика) поставщику в рамках хозяйственного договора	50	62, 76	60	71, 50
Произведена оплата ценными бумагами (простыми векселями) от покупателя (заказчика) поставщику в рамках хозяйственного договора	62-п	62,76	60	60 – в
Произведена оплата ценными бумагами (переводными векселями или полученными от третьих лиц) от покупателя (заказчика) поставщику в рамках хозяйственного договора	76 58-2	62, 76 76	76 60	58-2 76
Произведена оплата товарно-материальными ценностями от покупателя (заказчика) поставщику в рамках хозяйственного договора	41, 10, 08, и т.д.	76, 62	90-2 91-2	41,43, 10 01,04

Обсуждение и заключения

В настоящее время в научной литературе отсутствуют методики исследования документов по уголовным делам, содержащим признаки состава преступления, предусмотренного ч. 5 ст. 159 УК РФ. В связи с изложенным авторами статьи разработана и предложена алгоритмизация исследования документов хозяйствующих субъектов подразделениями ЭБиПК органов внутренних дел для оценки преднамеренности неисполнения обязательств по единственной заключенной сделке. По нашему мнению, методика документального исследования должна включать ряд самостоятельных этапов, среди которых анализ типовой схемы осуществления сделки между контрагентами; выявление признаков правонарушения; осмотр документов, поступивших на исследование, принятие решения о достаточности информационной базы исследования; установление реквизитов документов; проведение документального исследования по существу; определение суммы ущерба и круга лиц, совершивших деяние, предусмотренное ч. 5 ст.159 УК РФ; формулирование выводов по результатам исследования.