О сходстве и различиях налоговых преступлений и правонарушений в законодательстве РФ

Введение .

Проблемы, связанные с уяснением положений уголовно-правовых норм, устанавливающих ответственность за налоговые преступления и их фактическим применением, находятся в центре внимания ученых и практиков. Ни одно современное государство не может выполнять поставленные перед ним задачи без отлаженной системы налогообложения. Налоговые платежи, поступающие в бюджеты разного уровня, являются необходимыми для финансирования деятельности каждого государства, в том числе, в вопросах, касающихся социально-экономической сферы.

Налог значительным образом сокращает доходы и, следовательно, прибыль участника хозяй-

ственного оборота, поскольку это отражается на его экономическом состоянии. Вследствие данного обстоятельства, довольно распространенными в любом государстве являются ситуации, когда эти лица сознательно скрывают полученные доходы, прибыль, что впоследствии приводит к нарушению налогового законодательства; то есть, к налоговому правонарушению или налоговому преступлению. Поэтому изучение налогового правонарушения и налогового преступления как оснований юридической ответственности имеет большое значение для науки и практики.

Обсуждение .

Легальная дефиниция налогового правонарушения сосредоточена в ст. 106 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) [1]. В частности, данная налогово-правовая норма гласит: «Налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние налогоплательщика, плательщика страховых взносов, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность».

Отграничение правонарушений налогового характера от других видов правонарушений, в первую очередь, от административных правонарушений, следует рассматривать в качестве одной из важнейших задач на практике. Затруднение, в этом случае, создает то обстоятельство, что налоговое правонарушение, как и все разновидности правонарушений, отличается противоправностью; то есть, они все представляют угрозу причинения ущерба конкретному человеку или государству.

Каждый вид правонарушения характеризуется нарушением предписаний, включенных в законодательную норму. Важно понимать, что наиболее сложным вопросом на сегодняшний день является соотношение административного правонарушения и налогового правонарушения.

Напомним, что административное правонарушение представляет собой деяние, за совершение которого федеральным (Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях (далее – КоАП РФ) [2] или региональным законодательством устанавливается административно-правовая ответственность и наказания, заключающиеся не только в имущественных, но и в неимущественных ограничениях правонарушителя, например предупреждение, административный арест и т.п.

Р.С. Юрмашев полагает, что самой большой отличительной особенностью налоговых правонарушений является субъектный состав, в особенности та система органов государственной власти, которые наделены полномочиями по применению мер юридической ответственности в отношении нарушителей национального налогового законодательства [3].

По мнению А.М. Богомолова, налоговое правонарушение ничем не отличается от административного правонарушения; они соотносятся между собой как общее и частное [4].

В отечественной доктрине встречаются и иные взгляды на налоговые правонарушения. Так, например, Л.В. Тернова утверждает, что правонарушение налогового характера есть самостоятельная разновидность правонарушения, поскольку за административное правонарушение на законодательном уровне не установлена такая мера взыскания, как возмещение причиненного вреда [5]. Следовательно, закрепление налогового правонарушения предполагает реализацию не только предупредительную, но и восстановительную функцию.

По нашему мнению, следует исходить из того, что налоговое правонарушение, по своей юридической природе, не равнозначно административному правонарушению, поскольку не все их сущностные признаки совпадают. Отметим также, что в настоящее время российская действительность такова, что налоговые правонарушения и административные правонарушения различаются юридически, поскольку составы нарушений законодательства о налогах и сборах сконструированы как в НК РФ, так и КоАП РФ. Такое дублирование законодательных положений, бесспорно, влечет за собой определенные проблемы в практической сфере.

Кроме того, важно рассмотреть соотношение налогового правонарушения и административного правонарушения, целесообразно изучить в этом же контексте преступления и налоговые правонарушения.

В отличие от правонарушения налогового характера, преступление имеет более высокий уровень общественно опасности, который характеризуется с помощью объекта противоправного посягательства, свойством деяния, способом осуществления противоправных действий, наступившими негативными последствиями, мотивом, формой вины, особенностями субъекта и др.

В юридической литературе справедливо подчеркивается, что налоговым правонарушениям (в сравнении с преступлениями) свойственен низкий уровень общественной опасности [6]. Некоторые авторы вообще высказывают точку зрения о том, что налоговые правонарушения от преступлений следует отграничивать только по уровню их общественной опасности [7].

В свою очередь, мы полагаем целесообразным проводить классификацию налоговых правонарушений:

– по объекту правонарушения;

– по субъектному составу;

– по конструкции объективной стороны и по форме деяния.

Конкретным видам налоговых правонарушений посвящены гл. 16 и 18 НК РФ. Первая из них устанавливает ответственность налогоплательщиков, налоговых агентов, а также лиц, содействующих осуществлению налогового контроля (свидетели, эксперты и др.); вторая же посвящена кредитным организациям:

• -    нарушение порядка постановки на учет в налоговом органе (ст. 116 НК РФ);

• -    грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (ст. 120 НК РФ);

• -    неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) (ст. 122 НК РФ).

Следует отметить, что неуплата или неполная уплата налогового платежа в рамках объективной стороны ст. 122 НК РФ могут быть не только противоправным действием, но и общественно опасным последствием. Иначе говоря, бывают ситуации, при которых неуплата налогового платежа - это не самостоятельное, отдельное неправомерное действие, а его результат. Например, субъект может намеренно занизить налоговую базу, что, естественно, приведет к неполной уплате налоговых платежей.

Таким образом, налоговые правонарушения являются виновными действиями гражданина, являющегося налогоплательщиком, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом, совершение которых, в соответствии с нормами налогового законодательства Российской Федерации, влечет за собой применение специальных мер юридической ответственности.

С точки зрения УК РФ, налоговое преступление представляет собой виновное противоправное общественное деяние в сфере налогообложения, за совершение которого предусмотрена уголовная ответственность.

Действующий УК РФ предусматривает уголовную ответственность за совершение таких видов налоговых преступлений, как:

• -    уклонение от уплаты налогов и сборов физическим лицом (ст. 198 УК РФ);

• -    уклонение от уплаты налогов и сборов юридическим лицом (ст. 199 УК РФ);

• -    неисполнение обязанностей налогового агента (ст. 199.1 УК РФ);

• -    сокрытие имущества от взыскания в счет пополнения бюджета (ст. 199.2 УК РФ).

Ст. 198 УК РФ предусматривает ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица. Моментом окончания преступления следует считать фактическую неуплату налогов (сборов) в срок, установленный налоговым законодательством. Это означает, в частности, что представление в налоговые органы

содержащей заведомо ложные сведения налоговой декларации, когда это является способом уклонения от уплаты налогов и имеет целью неисполнение обязанности полностью уплатить налог, как оконченное преступление еще не расценивается [8].

Далее, ст. 199 УК РФ предусматривает ответственность за уклонение от уплаты налогов юридических лиц.

• У    организаций объектами налогообложения являются:

• -    операции по реализации товаров (работ, услуг);

• -    имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Иными словами, объект налогообложения - это то, что имеет стоимостную, количественную или физическую характеристики, при наличии которого у налогоплательщика возникает обязанность по уплате налога. Уголовное законодательство РФ предусматривает ответственность за сокрытие указанных объектов налогообложения юридическими лицами.

Неисполнение обязанностей налогового агента. Ответственность за данный вид налогового преступления предусмотрен ст. 199.1 УК РФ. Здесь речь идет о ненадлежащем исполнении налоговыми агентами своих обязанностей по исчислению, удержанию или перечислению налогов, подлежащих удержанию с налогоплательщика и перечислению в бюджет.

Ст. 199.2 УК РФ предусматривает ответственность за сокрытие денежных средств либо имущества индивидуальным предпринимателем или юридическим лицом, за счет которых должно производиться взыскание налогов или сборов. При этом состав преступления, предусмотренный ст. 199.2 УК РФ присутствует и в том случае, когда размер задолженности превышает стоимость имущества, сокрытого в крупном размере с целью воспрепятствования дальнейшему принудительному взысканию налоговой недоимки.

Результаты .

Сравнительный анализ преступлений и правонарушений налогового характера показывает, что основными отличиями выступают следующие:

• а)    правонарушение налогового характера отличается меньшей степенью общественной опасности;

• б)    за совершение правонарушения налогового характера наступает налоговая ответственность, за совершение преступления - уголовная (т.е. совершение правонарушений налогового характера влечет за собой использование менее строгих мер юридической ответственности).

Заключение .

Итак, можно сформулировать следующие выводы: