Savremeni koncepti obračuna troškova - osvrt na specifičnosti ABC metode

,

Ukupni i troškovi po jediniciproizvoda za proizvod Y:

Ukupni    troškovi     =    varijabilni     +     fiksni     troškovi=

(500*128din/kom)+(500*75din/kom)+236.475=   64.000+37,500+236.475=

337.975din.

• 2)    Primena ABC metode u obračunu troškova:

Za proizvode X i Y identifikovane su aktivnosti kao i faktori trošenja po tim aktivnostima:

Tabela 1: Troškovi aktivnosti i faktori trošenja

Aktivnosti	Troškovi po aktivnostima (OTP)	Faktori trošenja
		X	Y
Priprema postrojenja	80.000	3 puta	6 puta
Trošenje delova	100.000	300h	1.200h
Montiranje	120.000	600h	900h
Ambalaža i oprema	20.000	3isporuke	6isporuke
Dizajin i inžinjering	30.000	200h	100h

Nadelje u Tabeli 2. prikazaćemo raspored troškova po aktivnostima uz pomoć faktora trošenja za proizvode X i Y.

Tabela 2: Raspored OTP na proizvode pomoću faktora trošenja

Opšti troškovi	Faktori trošenja	X	Y
80.000	3:6	20.000	60.000
100.000	300:1.200	30.000	70.000
120.000	600:900	58.000	62.000
20.000	3:6	5.000	15.000
30.000	200:100	25.000	5.000
350.000		138.000	212.000

Ukupni troškovi za proizvod X:

Ukupni troškovi = varijabilni troš. +fiksni troškovi = (300*90din/kom)+(300*60din/kom)+ 138.000= 183.000

Troškovi po jednici = 183 ^. ООО =610

Ukupni troškovi za proizvod Y:

Ukupni      troškovi      =      varijab.troš+fiksni      troš.       =

(500*128din/kom)+(500*75din/kom) + 212.000= 313.500

Trošk.po jedinici proizvoda = 313 ^.  =627

Na osnovu dobijenih podataka u tabeli 3. koja sledi, biće prikazana komparacija rezultata dobijenih primenom tradicionalne metode obračuna troškova kao i ABC metode

Tabela 3: Komparativna analiza ukupnih troškova i troškova po jedinici proizvoda za X i Y

Pozicija	Tradicionalna metoda		ABC metoda		*OTP
	Direktni troškovi	OTP	Direktni troškovi	OTP
Ukupni troškovi X	27.000	113.525	27.000	138.000	24.475
Ukupni troškovi Y	64.000	236.475	64.000	212.000	24.475
Ukupni troškovi X Ukupni troškovi Y	91.000 528,42 675,95	350.000	91.000 610 627	350.000	0

Analizirajući dati pregled uočavamo da su jednaki direktni troškovi bez obzira na korišćenu metodu rasporeda troškova. Razlika (*) između ovih metoda primećuje se kod visine OTP –koji su dodeljeni proizvodu. Nadalje, primećujemo da je proizvod X profitabilniji za proizvodnju prema tradicionalnoj metodi obračuna troškova, dok je proizvod Y profitabilniji po ABC metodi obračuna troškova.

• 2.2.    Koncept ciljnih troškova - Target Costing (TC)

• 2.3.    Obračun troškova na osnovu ukupnog životnog ciklusa proizvoda -Total-Life Cycle Product Costing (TLCPC)

• 2.4.    Obračun i upravljanje troškovima kroz lanac vrednosti – Value Chain Analisys – VCA

• 2.5.    Kaizen Costing (KC)

• 2.6.    Koncept obračuna troškova na bazi karakteristika proizvoda – future Costing

• 2.7.    Koncept Take-Back Costing (TBC)

3.    Povezanost savremenih sistema obračuna troškova

Nastao je u Japanu usled potrebe za kreiranjem tržišno orijentisanog koncepta u uslovima „nove ekonomije“. Ciljno i metodološki gledano, on se značajno razlikuje od klasičnih sistema zasnovanih na cost-plus pristupu obračuna troškova. Početna i ključna pitanja u TC su ciljna prodajna cena proizvoda i ciljni profit. Razlika između ciljne prodajne cene proizvoda i ciljnog profita po jedinici prodatog učinka predstavlja ciljni trošak po jedinici učinka. TC obuhvata pretproizvodnu fazu sa posebnim fokusom na aktivnosti istraživanja, razvoja i dizajna proizvoda, što u prvi plan stavlja potrošača, njegovu spremnost da na tržištu u određenom vremenu kupi i plati proizvod određenog kvaliteta i funkcionalnih karakteristika. Reč je o sistemu obračuna koji podrazumeva integraciju različitih znanja iz oblasti širih poslovnih i upravljačkih aktivnosti preduzeća. On polazi od pristupa umanjivanja prihoda - prihodi minus, koji još u fazi oblikovanja proizvoda usmerava realizaciju zajedničkih ciljeva putem redukcije troškova proizvoda i generisanja željenog (ciljnog) profita i performansi.11 Ciljni troškovi proizvoda, užih organizacionih jedinica i preduzeća u celini, ne mogu se smatrati nepromenljivim i konačnim veličinama. Oni treba da se permanentno preispituju i analiziraju radi utvrđivanja i eliminisanja razlika između višeg nivoa tekućih (stvarnih) troškova u odnosu na ciljne troškove.12 Koncept obračuna ciljnog troška čini dobru informacionu osnovu preduzeću za realizaciju bilo koje strategje. Njegove informacione mogućnosti dolaze do posebnog izražaja prilikom realizacije strategije troškovnog liderstva.13

Ovaj koncept nastaje i razvija se prema ideji praćenja i analize troškova proizvoda u toku svih faza njegovog životnog ciklusa.14 Nove tržišne uslove privređivanja preduzeća, karakterišu promenljivi zahtevi kupaca i akcije konkurentskih preduzeća u pogledu uvođenja novih, tehnološki poboljšanih proizvoda po njihovom kvalitetu i funkcionalnosti, što ima za posledicu neizvesnije i sve kraće životne cikluse proizvoda. Za menadžment preduzeća to je značilo usmeravanje pažnje ne samo na proizvodnu fazu, već pre svega fokusiranje upravljačkih aktivnosti na pretproizvodne faze. Troškovi istraživanja, razvoja, dizajniranja, inženjeringa i nabavke u ovoj fazi su značajno zastupljeni, a osim toga, kasnije, u proizvodnoj i postproizvodnoj fazi, zbog svoje predodređenosti, neki od ovih troškova se ne mogu izbeći ili značajnije redukovati. TLCPC je svojim integrativnim pristupom organizaciono-metodološkim rešenjima i informacionim rezultatima obezbedio menadžmentu preduzeća relevantne informacije o tekućim, stvarnim i budućim troškovima, prihodima i rezultatu proizvoda. Time je omogućeno i uspešno upravljanje troškovima i performansama kroz sve faze životnog ciklusa, počev od rađanja ideje o stvaranju novog proizvoda, pa sve do njegovog uklanjanja iz proizvodnog programa i konačnog povlačenja sa tržišta. U okviru ovako sveobuhvatno postavljenog koncepta obračuna i upravljanja troškovima, našli su uspešnu primenu savremeni sistemi obračuna i koncepti upravljanja troškovima i performansama, po odgovarajućim fazama životnog ciklusa proizvoda.

Za ovaj obračun troškova poznato je da počiva na poznatom Porterovom obrascu prema kome organizacija, preduzeće predstavlja set međusobno povezanih aktivnosti sa ciljem kreiranja vrednosti za kupce. U ovom konceptu akcenat se stavlja na praćenje odnosa između aktivnosti koje stvaraju vrednost radi snižavanja troškova, a suštinska novina se sastoji u činjenici da se upravljanje troškovima širi izvan granica preduzeća, odnosno da se ukupna problematika troškova, njihovo praćenje, merenje, analiza i upravljanje šire pored interih lanaca) i na područija lanaca nabavke, snabdevanja i lanaca distribucije.15 Dakle, svi prethodni sistemi obračuna i koncepti upravljanja troškovima, konvencionalni ili savremeni, obuhvatali su troškove, kao predmet obračuna i upravljanja samo unutar preduzeća, u okviru internih lanaca u pretproizvodnoj i postproizvodnoj fazi, dok VCA proširuje ovo područije i na dobavljače na ulaznoj i kupce (distributere i krajnje potrošače), na izlaznoj strani. Analiza lanaca vrednosti, uklučujući lanac snabdevanja i posebno lanac distribucije, u središte interesovanja stavlja kupca, krajnjeg potrošača. Računovodstveno-informaciona podrška upravljanju troškovima kroz lanac vrednosti obezbeđuje se stvaranjem baze podataka, praćenjem troškova po brojnim varijablama – izazivačima troškova, prethodno alociranim po pojedinčnim aktivnostima u lancu vrednosti. Reč je, bez sumnje, o integrisanom pristupu upravljanja troškovima koji omogućava odgovarajuće konkurentsko pozicioniranje, koji ima široku perspektivu ukupnosti troškova, ali i ostalih strateških dimenzija proizvoda. Menadžment preduzeća orijentisan je na generisanje vrednosti i sve upravljačke i poslovne aktivnosti su usmerene ka ispunjenju zahteva i očekivanja potrošača.16

Kao savremeni segment poslovne filosofije i upravljačkog računovodstva, metoda i tehnika, lociran je u fazi proizvodnje i ima za cilj da, prethodnom fazom predodređene troškove permanentno redukuje u proizvodnoj fazi, putem sitnih, inkrementalnih poboljšanja već usvojenog dizajna i tehnoloških procesa u tzv. Kaizen iznosima – poboljšanjima.17 Za ovaj proces kontinuiranog poboljšanja karakteristično je da se delegirana ovlašćenja i odgovornost za redukciju aktuelnih troškova proizvodnje prenose sa viših menadžerskih struktura na niže nivoe, ali i na zaposlene eksperte i izvršioce u proizvodnji.18 S tim u vezi, Kaizen Coszting otvara mogućnost da svi zaposleni, posebno izvršioci, svojim aktivnim odnosom prema aktuelnim standardima, ciljnim veličinama (vrednostima), ispolje nove ideje i predloge za novi kaizen, kako bi on u pogledu održavanja ili mogućih poboljšanja u uštedama i redukciji troškova bio realizovan. Osnovna karakteristika Kaizen Costinga jeste „prevashodna želja i težnja ka snižavanju troškova u svim etapama faze proizvodnje i sprečavanje bilo kog jaza između željenih i tekućih troškova i profita“.19.Na kraju, Kaizen Costing zauzima značajno mesto i ostvaruje koherentnost sa ostalim savremenim sistemima i konceptima upravljanja troškovima.

U okviru proizvodne faze razvijena je i ideja o obračunu troškova na bazi karakteristika proizvoda – future Costing (FC). Osnovna ideja ovog sistema sastoji se u težnji da se obračunska procedura pojednostavi i omogući fleksibilnije i olakšano izveštavanje. To se, metodološki gledano, postiže tako što se troškovi resursa, mesta troškova i troškovi aktivnosti alociraju i realociraju na učinke – proizvode, prema njihovim karakteristkama, stvaranje seta zajedničkih karakteristika za različite proizvode, odnosno zajedničkih aktivnosti koje treba realizovati za te proizvode. Budući da su karakteristike proizvoda veoma relevantne za potencijalne kupce, FC ne samo da je uspeo da pojednostavi računovodstveno-obračunsku proceduru, već je stvorio mogućnost da se pri koncipiranju izveštaja uvaže promenljivi zahtevi kupaca.

U cilju praćenja, kontrole i upravljanja troškovima u proizvodnoj fazi koristi se sistem obračuna troškova – Take-Back Costing (TBC). Reč je o inovativnoj ideji koja u prvi plan stavlja obračun troškova povlačenja proizvoda sa tržišta. Kontrola i redukovanje troškova u postproizvodnoj fazi, posebno povlačenja sa tržišta, kao i troškovi izazvani zatvaranjem proizvodnih pogona i fabrika, uključujući i ekološke zahteve ovih aktivnosti, povratno su usmeravali pažnju menadžmenta na neophodnost uvažavanja dizajniranja i proizvodnje proizvoda koji će imati niže troškove u postproizvodnoj fazi.

Prethodno navedene konstatacije o pozicijama i koherentnosti savremenih sistema obračuna i upravljanja troškovima, kao i širi aspekt ovih odnosa, sa osnovnom idejom da će različiti koncepti i sistemi obračuna troškova uspešnije zadovoljiti poznatu tezu koja ukazuje na dodirne tačke pojedinih faza životnog ciklusa proizvoda, šematski prikazuje slika 1 20.

Ciljnih     ciljnih

Troškova troškova

Predproizvodna faza ч                          Obrazac troškova kroz

Lanac vrednosti (CVA)

Lanac snbdevanja           Interni lanac vrednosti         Lanac distribucije