Участие негосударственных институтов в регулировании аудитороской деятельности в государствах-членах еаэс

Funding: Independent work.

Введение.                                         реализуемого специализированными субъекта ми, наделёнными государством исключительной

Аудиторская деятельность представляет собой       правоспособностью на его осуществление [5, форму независимого финансового контроля,       с. 206–212] – аудиторскими организациями, осу

ществляющими указанную деятельность для достижения публичных задач [6, с. 195–202] обеспечения надзора за соблюдением законности в процессе формирования и использования децентрализованных бюджетных фондов частных субъектов, образующихся при ведении ими предпринимательской, а также некоммерческой, деятельности и защиты прав неопределенного круга лиц на получение достоверной информации о финансовой деятельности указанных аудируемых лиц.

Обладая высоким уровнем социальноэкономической значимости, аудиторская деятельность подлежит строгому нормативному регулированию и контролю со стороны государства.

В науке атрибутированы три модели регулирования аудиторской деятельности континентальная (европейская) с жёстким государственным регулированием, англо-американская, в которой указанные полномочия в большей части переданы от государства саморегулируемым организациям аудиторов, и смешанная модель, сочетающая в себе черты первых двух [3, с. 8–10; 4, с. 140–142; 2, с. 19–25].

Подписание Соглашения об осуществлении аудиторской деятельности в рамках Евразийского экономического союза (далее также – Соглашение) [7], провозгласившего создание единого рынка аудиторских услуг Евразийского экономического союза (далее также – ЕАЭС, Союз), инспирировало переход государств-членов Союза1 к смешанной модели регулирования аудиторской деятельности, закрепив в Соглашении нормы-цели о поддержании и расширении полномочий саморегулируемых организаций аудиторов (далее также – СРО аудиторов, СРО) в системе регулирования аудиторской деятельности в странах ЕАЭС [7, ст. 30], а также установив право государств-членов Союза наделять полномочиями по внешнему контролю за оказанием аудиторских услуг не только государственные органы, национальные (центральные) банки государств и СРО аудиторов, но также и иные организации, круг которых открыт и не ограничен [7, подп. «б». п. 4 ст. 25].

В связи с изложенным, автором настоящей статьи ставится цель выявить существующие на сегодняшний день в государствах-членах ЕАЭС негосударственные организации, не являющиеся ни национальными (центральными) банками государств, ни СРО аудиторов, но наделённые законом полномочиями в области регулирования аудиторской деятельности.

Для достижения указанной цели автором был проведён сравнительно-правового анализ нор- мативных правовых актов государств-членов ЕАЭС в области регулирования аудиторской деятельности.

Обсуждение .

Как указывает Р.Н. Аганина, в Российской Федерации регулирование аудиторской деятельности происходит в рамках «регуляторного треугольника», состоящего из Федерального Казначейства, Банка России и СРО аудиторов [1, с. 14].

Между тем, существует ещё одна структура, участвующая в регулировании аудиторской деятельности в Российской Федерации, при этом не относящаяся ни к институту государственного регулирования, ни к институту саморегулирования.

Речь идёт о Единой Аттестационной комиссии (далее – ЕАК), являющейся учрежденной СРО аудиторов некоммерческой организацией, наделенной законом полномочиями на проведение экзаменов на получение квалификационного аттестата аудитора [8, ч. 4 ст. 11, п. 1 ч. 4 ст. 17], дающего права физическому лицу осуществлять аудиторскую деятельность.

Аттестат аудитора выдаётся претенденту СРО аудиторов, но на основании решения ЕАК об успешной сдаче претендентом квалификационных экзаменов [10, п. 55]. СРО не имеет полномочий перепроверять указанное решение ЕАК. В компетенцию СРО входит только проверка наличия у успешно сдавшего экзамен претендента необходимого стажа работы по специальности для получения аттестата аудитора [8, ч. 1 ст. 11].

ЕАК как независимая организация, основывает свою деятельность на принципе самофинансирования, формируемого за счёт платы, вносимой претендентами на аттестат аудитора, за приём квалификационных экзаменов.

В состав высшего коллегиального органа управления ЕАК – совет Комиссии [11, раздел 5] в обязательном порядке должны входить представители Минфина России, а также лица независимые как от СРО аудиторов, так и от самой ЕАК [8, ч. 4 ст. 11]. На сегодняшний день совет Комиссии состоит из шести членов, из которых один действует от лица Минфина России, три представляют СРО аудиторов и два являются независимыми членами [12].

Как видим, ЕАК является юридическим лицом, созданным в форме автономной некоммерческой организации, наделенным законом публичными полномочиями в области регулирования аудиторской деятельности, а именно, ЕАК осуществляет проведение и оценку результатов экзаменов претендентов на аттестат аудитора, то есть решает отвечают ли такие претенденты в члены СРО аудиторов принципу профессиональной компетентности, необходимой для занятия аудиторской деятельностью, закрепленному в Кодексе профессиональной этики аудиторов

СРО аудиторов Российской Федерации [9, подп. «а» п. 2.8.Т.].

В регулировании аудиторской деятельности в Беларуси также участвуют Министерство финансов Республики [13, п. 5 ст. 5], Национальный банк Беларуси [13, п. 4 ст. 5], являющейся государственным органом [15, п. 1], СРО аудиторов Беларуси [13, ст. 12].

Но также существует ещё одна неспецифическая структура – Наблюдательный совет по аудиторской деятельности Беларуси (далее также – Наблюдательный совет) [13, ст. 13].

Наблюдательный совет создан в целях контроля и надзора за деятельностью СРО аудиторов Беларуси и действует при нём, обладая при этом полной независимостью.

В состав Наблюдательного совета входят представители Министерства финансов и подчиненных ему органов, Национального банка Беларуси, СРО аудиторов, иных ассоциаций (союзов), учреждений, деятельность которых связана с финансовыми вопросами. В настоящее время в состав Наблюдательного совета входят девять членов, из которых четыре представляют Министерство финансов, два – Национальный банк, один – СРО аудиторов, один – представитель бизнеса и один – представитель научного сообщества [16].

Наблюдательный совет осуществляет оценку результатов внешних проверок, проводимых СРО аудиторов в отношении своих членов, направляет СРО поручения по совершенствованию способов осуществления таких проверок, санкционирует решения СРО о предоставлении права аудиторским организациям проводить обязательный аудит общественно значимых ор-ганизаций1, рассматривает жалобы аудиторских организаций на действия СРО об исключении из её членов, приостановлении членства или неправомерном отказе в принятии в члены, устанавливает требования к членам правления СРО аудиторов, согласовывает её устав, размер вступительных членских взносов, структуру, численность, штатное расписание, смету доходов и расходов [17, глава 3].

Таким образом, Наблюдательный совет, являющийся негосударственным органом, действующим при СРО аудиторов Беларуси, но независимо от неё, наделён значительными публичны- ми полномочиями по контролю и надзору за деятельностью указанной СРО и её членов, а, следовательно, является элементом системы органов, регулирующих аудиторскую деятельность, не относящимся ни к государственному регулированию, ни к институту саморегулирования.

Следующим государством-членом ЕАЭС является Казахстан, в котором регулирование аудиторской деятельности осуществляется Министерством финансов в лице Комитет внутреннего государственного аудита [18, п. 1 ст. 7-1; 19, подп. 29–37 п. 15], СРО аудиторов [18, ст. 10, 11], а также фондовыми биржами Казахстана и Профессиональным советом по аудиторской деятельности (далее также – ПСАД), являющимся независимой некоммерческой организацией, учрежденной СРО аудиторов [18, ст. п. 7 – 1 ст. 1, ст. 13-1, 13-2, 14].

Фондовые биржи Казахстана наделены публичными полномочиями по аккредитации аудиторских организаций, претендующих на право проведения аудита эмитентов ценных бумаг, обращающихся на соответствующей бирже, и полномочиями по ведению реестра таких аккредитованных соответствующей биржей аудиторских организаций [20, подп. 2 п. 10, подп. 2 п. 12].

ПСАД же наделён полномочиями по осуществлению внешнего контроля качества оказываемых аудиторских услуг и аттестации претендентов на получение квалификационного свидетельства аудитора.

Непосредственным проведением внешнего контроля качества аудиторских услуг, осуществляемого в форме проверок соблюдения аудиторскими организациями требований международных стандартов аудита (далее также – МСА), Кодекса этики Международной федерации бухгалтеров (далее также – Кодекс этики МФБ) [31] и законодательства Казахстана об аудиторской деятельности [18, ст. 19], занимается Комитет по контролю качества ПСАД.

Комитет по контролю качества ПСАД осуществляет проверки только тех аудиторских организаций, которые проводят аудит особо значимых для экономики и финансового рынка страны субъектов, к которым относятся эмитенты, ценные бумаги которых включены или планируются к включению в котировальные списки фондовых бирж Казахстана, финансовые организации2, национальные компании, холдинги и их управляющие компании, недропользователи3 [18, п. 12-1 ст. 1].

Внешний контроль за аудиторскими организациями, не являющимися объектом контроля ПСАД, проводят СРО аудиторов в отношении своих членов [18, подп. 1-1 п. 2 ст. 11, п. 2 ст. 19].

Аттестацией будущих аудиторов занимается Квалификационная комиссия ПСАД. Она разрабатывает, утверждает и согласовывает с Правлением ПСАД программу аттестации кандидатов в аудиторы.

Квалификационная комиссия ПСАД проводит аттестацию кандидатов в аудиторы и принимает решение о выдаче кандидату квалификационного свидетельства аудитора [21, п. 11, 13].

В состав Правления ПСАД, являющегося высшим органом ПСАД, входят равное количество представителей от каждого из СРО аудиторов Казахстана, представители Комитета внутреннего государственного аудита Министерства финансов Казахстана, фондовых бирж, высших учебных заведений и научных организаций финансово-экономической направленности, а также независимый директор Правления, который должен обладать аттестатом аудитора Казахстана и одним из международных сертификатов в области аудита, признанных Международной федерацией бухгалтеров.

Отметим, что на 12 января 2026 года в Республике Казахстан действует шесть СРО аудиторов [22], однако, в Правлении ПСАД представлено только два из них [23]. Согласно Уставу ПСАД, приём в Правление ПСАД представителя СРО аудиторов осуществляется на основании заявления такого СРО [24, п. 3], что может свидетельствовать о том, что оставшиеся четыре СРО аудиторов не направили заявление о включении их представителя в члены Правления ПСАД. Данный факт также подтверждается обзором официальных интернет-сайтов СРО аудиторов Казахстана [22], свидетельствующим, что реальную деятельность ведут только два СРО аудиторов Казахстана, которые и состоят в Правлении ПСАД.

Таким образом, фондовые биржи Казахстана и ПСАД Казахстана наделены законом существенными публичными полномочиями в области регулирования аудиторской деятельности, но при этом не входят ни в систему государственных органов, ни в систему саморегулирования.

Армения как член ЕАЭС, также является участником единого рынка аудиторских услуг Союза. Регулирование аудиторской деятельности в Армении осуществляется как в рамках государственного регулирования, входящего в компетенцию Министерства финансов [25, ст. 3], так и в рамках саморегулирования, осуществляемого СРО аудиторов Армении [25, ст. 15, 17], а также в Армении функционирует специализированный орган, осуществляющий функции общественного контроля за бухгалтерским учётом и ведением аудиторской деятельности в Армении, – Совет по общественному контролю за бухгалтерским учетом и аудиторской деятельностью (далее также – Совет по общественному контролю).

Совет по общественному контролю создан как орган при Министерстве финансов Армении, но действует на общественных началах [25, ст. 5]. Совет осуществляет контроль за деятельностью СРО аудиторов, аудиторских организаций, а также бухгалтеров-экспертов.

Совет наделён полномочиями по осуществлению плановых и внеплановых проверок аудиторских организаций на предмет соблюдения ими законодательства Армении об аудиторской деятельности, МСА и Кодекса этики МФБ [26, п. 2, 4, 5]. Совет также ведёт единый реестр аудиторов, бухгалтеров-экспертов и аудиторских организаций Армении, осуществляет перевод на армянский язык международных стандартов финансовой отчётности, разрабатывает проекты нормативных актов в области правил бухгалтерского учёта, санкционирует правила привлечения к дисциплинарной ответственности членов СРО аудиторов, разработанные данными СРО, утверждает программу и правила проведения экзаменов, проводимых СРО аудиторов, на получение квалификации аудитора или эксперт-бухгалтера, санкционирует список аудиторских организаций, подлежащих проверкам со стороны СРО, осуществляет иные полномочия в рамках своей компетенции [25, ст. 6].

Совет по общественному контролю состоит из семи членов, назначаемых министром финансов по представлению Министерства финансов (три члена), Центрального банка Армении (два члена), Министерства экономики (один член) и Комитета государственных доходов (один член). Членом совета может быть назначен любой гражданин, имеющий высшее образование и не менее трех лет профессионального опыта в сфере бухгалтерского учета и аудита [25, ст. 7].

Как видим, Совет по общественному контролю Армении имеет гибридную структуру срединного общественно-государственного органа, который, в отличие от ЕАК в Российской Федерации и ПСАД в Казахстане, не является самостоятельной некоммерческой организацией, не является он и негосударственным органом, в отличие от Наблюдательного совета Беларуси. Но, несмотря на то, что Совет создан как орган Министерства финансов Армении, законодатель прямо указал, что Совет осуществляет именно «общественный» [25, ст. 4], а не государственный контроль.

И завершать наше исследование будет анализ системы регулирования аудиторской деятельности Кыргызстана, также являющегося членом ЕАЭС.

Регулирование аудиторской деятельности в Кыргызстане осуществляют Министерство экономики и коммерции Кыргызской Республики в лице Службы регулирования и надзора за финансовым рынком (далее также – Финнадзор), являю щейся уполномоченным государственным органом Кыргызстана по контролю, надзору и регулированию аудиторской деятельности (В финансово-правовой системе Кыргызстана аудиторская деятельность является частью небанковского сектора финансового рынка, в связи с чем уполномоченным государственным органом Кыргызстана, осуществляющим функции по контролю, надзору и регулированию аудиторской деятельности, является Служба регулирования и надзора за финансовым рынком при Министерстве экономики и коммерции Кыргызской Республики [29, п. 3]), СРО аудиторов Кыргызстана [28, ст. 12], Национальным банком Кыргызстана [27, ч. 4 ст. 41], а также Советом общественного надзора над аудитом Кыргызстана (далее также – Совет общественного надзора) [28, ст. 27], схожим по своей правовой природе с Советом по общественному контролю Армении, но обладающий гораздо менее существенными полномочиями в области регулирования аудиторской деятельности.

Совет общественного надзора создаётся при Финнадзоре и является консультативносовещательным органом, состоящим из представителей государственных органов, бизнес-сообщества и академической среды, обладающий полномочиями вносить предложения по совершенствованию нормативных актов в области аудиторской деятельности, давать заключения в отношении контрольно-надзорных мероприятий, проводимых Финнадзором и СРО аудиторов в отношении аудиторских организаций. Между тем, решения Совета носят рекомендательный характер для Финнадзора [30, п. 31].

В состав Совета общественного надзора входит семь членов. Два члена от Финнадзора, один – от Счётной палаты Кыргызстана, три – от биз-нес-сообщества и один – от академической среды [30, п. 4].

Несмотря на то, что Совет создаётся при государственном органе (Финнадзоре), он осуществляет не государственный, а, как прямо указано в законе, «государственно-общественный» контроль.

Заключение .

Рассмотрев системы регулирования аудиторской деятельности во всех государствах-членах ЕАЭС мы можем сделать вывод, что смешанная модель регулирования аудиторской деятельности включает в себя не только институты государственного регулирования, регулирования со стороны центральных (национальных) банков страны, которые могут как иметь, так и не иметь статус государственных органов, саморегулирования, но и регулирование со стороны «иных» органов и организаций, наделённых публичными полномочиями, которые могут быть представлены коммерческими организациями, как фондовые биржи Казахстана, некоммерческими организациями как Единая Аттестационная комиссия в Российской Федерации и Профессиональный совет по аудиторской деятельности в Казахстане, а также специальными органами, созданными при СРО аудиторов, как Наблюдательный совет по аудиторской деятельности в Беларуси, или при государственных органах, как Совет по общественному контролю за бухгалтерским учетом и аудиторской деятельностью в Армении и Совет общественного надзора над аудитом в Кыргызстане.

Все вышеуказанные «иные» органы и организации в своей совокупности представляют собой специфический институт государственно-частнообщественного партнерства в области общественного (государственно-общественного) регулирования аудиторской деятельности в рамках единого рынка аудиторских услуг ЕАЭС.

Изложенное позволяет говорить о сложившейся смешанной модели регулирования аудиторской деятельности в ЕАЭС, состоящей из совокупности четырёх регуляторных институтов: государственных органов, СРО аудиторов, национальных (центральных) банков государств-членов, независимых органов и организаций, действующих в рамках института государственно-частнообщественного партнерства.