Уголовное преследование по делам о преступлениях, связанных с уклонением от уплаты налогов и (или) сборов с организаций: современное состояние и тенденции совершенствования

В соответствии с российским уголовно-процессуальным законодательством, уголовное преследование есть процессуальная деятельность, осуществляемая стороной обвинения в целях изобличения подозреваемого, обвиняемого в совершении преступления. Государственновластный характер деятельности профессиональных субъектов со стороны обвинения предопределяет преимущественно публичный порядок осуществления уголовного преследования по подавляющему большинству категорий преступлений.

Уголовное преследование по делам о преступлениях в сфере налогообложения хотя и подчиняется общим правилам, предусмотренным для уголовных дел публичного обвинения, однако, вместе с тем, предусматривает и ряд изъятий, а также специальных правил и условий его производства. Эти специальные правила и условия, касаясь различных этапов процессуальной деятельности стороны обвинения, уже неоднократно корректировались в действующем даже сравнительно непродолжительный период российском уголовном, уголовнопроцессуальном и налоговом законодательстве. В то же время данный вопрос до сих пор нельзя признать окончательно исчерпанным и завершенным, поскольку до сих пор продолжается законотворческая деятельность в указанной сфере, нацеленная на стабилизацию ситуации в сфере налогообложения, установление полного контроля над налоговой преступностью, соблюдение налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах.

Специфика общественной опасности уклонения от уплаты налогов и сборов, проявляющаяся в умышленном невыполнении конституционной обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы, заключается в непоступлении денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации. Однако исторически сложившаяся системообразующая роль налогов в формировании финансовых ресурсов и бюджета страны «ставит» налоги в центр своеобразного треугольника общественных отношений, сторонами которого выступают экономика, политика, право [1, с. 3]. В этом смысле традиционно наиболее криминогенным является именно злостное уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организаций. Это обусловлено не только более высоким объемом налоговой базы, а также диапазоном разновидностей подлежащих в бюджет обязательных отчислений, но и большими возможностями руководителей и иных ответственных лиц предприятий и организаций по созданию различных противоправных схем по сокрытию признаков совершения преступлений в сфере налогообложения.

Поскольку массовый характер совершения данных преступлений опосредованно способен повлечь такие негативные последствия, как дефицит бюджета, то в структуре борьбы с налоговыми преступлениями государством постоянно предпринимается комплекс разноплановых мер, носящих не только изобличительный либо карательный, но и профилактический, а равно реабилитационный характер.

К категории последних очевидно следует отнести специальные основания для прекращения уголовного преследования по делам о преступлениях в сфере налогообложения. В частности, в соответствии с примечанием 2 к ст. 199 УК РФ, лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное ст. 199 и 199.1, освобождается от уголовной ответственности, если этим лицом либо организацией, уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с которой вменяется данному лицу, полностью уплачены суммы недоимки и соответствующих пеней, а также сумма штрафа, определяемая в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.

Порядок прекращения уголовного преследования по делам о преступлениях, связанных с нарушением законодательства о налогах и сборах, являющегося неотъемлемым условием освобождения от уголовной ответственности, детально регламентирован в УПК РФ в ст. 28.1. Введенная в УПК РФ лишь 29.12.2009 ФЗ № 383, указанная норма по своей сути является новеллой. Это стимулирует исследовательский интерес к рассмотрению ее правовой конструкции, а также соотношения со взаимосвязанными уголовно-правовыми и уголовно-процессуальными нормами, в совокупности регламентирующими процесс реализации и прекращения уголовного преследования по уголовному делу данной категории.

Признание на государственном уровне значимости специальной регламентации порядка прекращения уголовного преследования по делам в сфере налогообложения олицетворяет размещение данной нормы в первом разделе УПК РФ, именуемом «Основные положения». Допуская в качестве оснований для прекращения уголовного преследования по анализируемой категории деяний общих условий, сформулированных в ст. 24 и 27 УПК РФ, она также предусматривает и специфические. На наш взгляд, последние можно разделить на два блока: во-первых, учитывающие характерные признаки механизма налоговых преступлений; во-вторых, нацеленные на приоритетное разрешение общей задачи – формирование бюджетной системы страны, в том числе и вопреки изначально противоправным намерениям недобросовестных налогоплательщиков.

На наш взгляд, конструкция ст. 28.1. УПК РФ по своей природе представляет собой особую разновидность прекращения уголовного преследования в связи с деятельным раскаянием, относящуюся к категории нереабилитирующих оснований для прекращения уголовного преследования. В частности, факт возмещения ущерба, причиненного бюджетной системе Российской Федерации, сам по себе свидетельствует об отказе виновного от дальнейшего осуществления преступного умысла, пусть и мотивом возмещения ущерба явился страх быть осужденным. На признаки того, что данное основание для прекращения уголовного преследования является нереабилитирующим, указывает, в частности, закрепленная в законе возможность подозреваемого, обвиняемого возражать против прекращения уголовного преследования по указанным основаниям; в случаях заявления подследственным данных возражений следователь обязан продолжать расследование по уголовному делу в обычном порядке.

Однако зачастую право подозреваемого, обвиняемого возражать по поводу прекращения уголовного дела о налоговом преступлении является гипотетическим. Как показала практика расследования преступлений в сфере уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с организаций, в подавляющем большинстве случаев данные субъекты (руководители, генеральные бухгалтера различных предприятий и организаций) удовлетворяются процессуальным решением следователя о прекращении уголовного преследования в порядке ст. 28.1 УПК РФ, предпочитая ситуации, когда расследование по уголовному делу не достигает судебных стадий.

Вместе с тем, в отличие от таких оснований для прекращения уголовного дела и уголовного преследования, как в связи с примирением сторон, а также в связи с деятельным раскаянием, для прекращения уголовного преследования по делам, связанным с нарушением законодательства о налогах и сборах, на этапе предварительного расследования не требуется согласия руководителя следственного органа. Вместо согласия указанного должностного лица органа расследования, для прекращения уголовного преследования в данном случае достаточно соблюдение следующих условий: возмещение в полном объеме вреда, причиненного бюджетной системе страны в результате совершения налогового преступления; согласие либо хотя бы отсутствие возражений со стороны подозреваемого и (или) обвиняемого. К тому же редакция примечания к ст. 199 УК РФ и ч. 1 ст. 28.1 УПК РФ сформулирована таким образом, что факт полного возмещения причиненного бюджетной системе нашей страны ущерба самим виновным или организацией, в которой он работает, трактуется как данность, обусловливающая для следователя обязанность, а не право, прекратить уголовное преследование (разумеется, если сам подозреваемый против этого не возражает).

В законе не упоминается процессуальная форма выражения позиции подозреваемого, обвиняемого по поводу принимаемого решения о прекращении уголовного преследования. Также не указывается четко и то - в письменной или устной форме должна быть отражена данная позиция подозреваемого или обвиняемого в материалах уголовного дела.

На наш взгляд, предпочтительным является письменное выражение подозреваемым или обвиняемым своей позиции, в частности, в форме специального заявления. Следовательно, вряд ли достаточно отражать позицию данного лица лишь в протоколе его допроса, не отбирая специального письменного заявления, поскольку принятие решения о прекращении уголовного преследования по указанному основанию все-таки напрямую связано с вопросами о реабилитации или нереабилитации подвергаемого уголовному преследованию представителю налогоплательщика.

Положения ст. 28.1 УПК РФ специально регламентируют содержание понятия «возмещение ущерба, причиненного бюджетной системе Российской Федерации», включающего следующие элементы: недоимку в размере, установленном налоговым органом в решении о привлечении к ответственности, вступившем в силу; пеню; штрафы в размере, определяемом в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.

Характерно, что и в уголовном, и в уголовно-процессуальном законодательстве наблюдается единство в отношении категорий налоговых преступлений, уголовное преследование по которым может прекращаться вследствие возмещения причиненного государству ущерба. Применительно к анализируемой нами проблематике, а именно преступлениям, связанным с уклонением от уплаты налогов и (или) сборов с организаций, в сферу действия данных норм подпадают составы, предусмотренные ст. 199 и 199.1 УК РФ. Соответственно, уголовное преследование по делам о преступлениях, предусмотренных ст. 199.2 УК РФ (сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов), в данном смысле осуществляется в общем порядке.

Как уже отмечалось, положения ст. 28.1 УПК РФ отчасти детализируют и конкретизируют закрепленные в уголовно-правовом законодательстве основания и условия освобождения от уголовной ответственности по делам о преступлениях в сфере налогообложения. Так, в указанной норме определяется срок возмещения ущерба, причиненного бюджетной системе Российской Федерации, который, по сути, совпадает со сроком предварительного расследования. Дословно, в данной норме, с одной стороны, упоминается этап «до окончания предварительного следствия», с другой стороны – законодатель обозначает подвергаемого уголовному преследованию лица через процессуальные статусы подозреваемого или обвиняемого. Иными словами, он допускает возможность прекращения уголовного преследования по данному основанию не только в отношении обвиняемого, но и в отношении подозреваемого. Напомним, что, по общему правилу, лицо является подозреваемым при наличии следующих оснований: в отношении него возбуждено уголовное дело; оно задержано в соответствии со ст. 91 и 92 УПК РФ; к нему применена мера пресечения до предъявления обвинения в соответствии со ст. 100 УПК РФ; оно уведомлено о подозрении в совершении преступления в порядке, установленном ст. 223.1 УПК РФ.

Таким образом, в любом случае наиболее ранним моментом для признания лица подозреваемым является факт возбуждения в отношении него уголовного дела. Учитывая, что для данной категории уголовных дел не только характерен специальный субъект, но и сами по себе сведения о лицах, ответственных за ведение налогового учета и отчетности и представление налоговых деклараций, зачастую являются известными, уголовные дела в большинстве случаев возбуждаются не по факту преступления, а в отношении конкретного лица: директора, главного бухгалтера. Поэтому для преступлений, предусмотренных ст. 199, 199.1 УК РФ, наиболее типичным основанием для признания лица подозреваемым является факт возбуждения уголовного дела.

В то же время сам по себе термин «уголовное преследование», особенно в аспекте определения начального момента его реализации, в уголовно-процессуальной научной литературе до сих пор подвергается активной научной полемике. Одни авторы допускают возможность момента реализации уголовного преследования в отношении подозреваемого, иные активно возражают против данной позиции. Противники признания возможности осуществления уголовного преследования в отношении подозреваемого мотивируют свою позицию тем, что изобличение лица, причастного к совершению преступления, возможно при наличии достаточных оснований для предъявления ему обвинения. Иными словами они обращаются к узкому толкованию термина «преследование», то есть в значении изобличение и порицание (возмездие). Иные исследователи полагают, что понятие «уголовное преследование» несколько шире, и включает в его содержание не только сами по себе действия по разоблачению и порицанию, но и предшествующую деятельность, включающую выявление и исследование доказательств, указывающих на признаки преступления и на причастность к его совершению определенного лица. Данное отсутствие в единообразии толкования может повлечь рассогласованность действий профессиональных участников уголовного процесса на практике, что, в целом может негативно сказаться на выполнении уголовным судопроизводством своего назначения.

Кроме того, даже если абстрагироваться от данного дискуссионного вопроса терминологического характера, полагаем, что прекращение уголовного преследования в отношении подозреваемого в преступлениях, предусмотренных ст. 199, 199.1 УК РФ, есть весьма преждевременная мера. Она свидетельствует о крайней и чрезмерной лояльности государства по отношению к недобросовестным налогоплательщикам, «спохватившимся» лишь после реального возбуждения уголовного дела.

Аргументируем нашу позицию. Дело в том, что подобная заключенная подозреваемым «сделка с совестью» может повлечь различные негативные последствия, дестабилизирующие процесс установления контроля над налоговой преступностью. До привлечения лица в качестве обвиняемого, как правило, в уголовном деле отсутствуют основания для формулирования и предъявления обвинения. Иными словами, наблюдается недостаточность доказательственной информации, позволяющая сделать хотя бы предварительный вывод о причастности лица к совершению преступления профессиональными представителями со стороны обвинения. Если же в этот момент прекратить уголовное преследование, то получается, что предварительное следствие даже не установило ряд важных для доказывания обстоятельств, например, указывающих на наличие у определенного лица признаков виновности. А ведь привлечение к уголовной ответственности по признакам ст. 199, 199.1 УК РФ возможно только при наличии прямого умысла.

К тому же законодатель не требует обязательного наличия таких условий, которые присущи нереабилитирующим основаниям для прекращения уголовного преследования, как, например, добровольная явка с повинной, способствование раскрытию и расследованию преступлений, согласие с содержанием подозрения, дача признательных показаний и т.п. На подозреваемого и обвиняемого по данной категории дел также полностью распространяется право отказаться от дачи показаний.

Проведенный нами анализ уголовных дел по данной категории преступлений позволил выявить ситуации, когда виновный в совершении анализируемых преступлений субъект формально не занимал должность директора (иного руководителя), однако фактически в полном объеме осуществлял руководство соответствующей организацией. Лицо, которое являлось директором документально, фактически не осуществляло каких-либо управленческих полномочий, а расписывалось в необходимых документах по просьбе виновного. В иных случаях уклонение от уплаты налогов и (или) сборов проявлялось не в простом непредставлении налоговой декларации либо искажении содержащихся в ней данных в виде занижения налоговой базы и т.п., а в сложных и завуалированных схемах.

Поэтому мы считаем, что, во-первых, в статье 28.1 УПК РФ следует исключить слово «подозреваемый». Во-вторых, порядку прекращения уголовного преследования на основании ст. 28.1 УПК РФ следует придать дискреционный характер.

Ссылки: