Выездная налоговая проверка как форма налогового контроля

Выбор конкретных форм контроля зависит от уровня развития налоговой системы и организации налогового контроля. Так, в России в настоящее время преобладает последующий контроль. Широкое применение этой формы контроля вызвано невысоким уровнем информатизации налоговых органов, правовым нигилизмом налогоплательщиков и одновременно недостаточной работой с ними. По мере развития налогового контроля в России, создания принципиально новых технологий налоговой деятельности на основе применения компьютерных сетей и баз данных определяющую роль будет играть предварительный и текущий контроль, связанные с разъяснениями законодательства, сбором, обработкой и анализом широкой информации о налогоплательщиках, на основании которой могут осуществляться выборочные проверки налогоплательщиков.

Налоговая проверка, как основная форма налогового контроля, способствует выполнению основной цели налогового контроля по проверке и сопоставлению данных налоговой отчетности предприятия и данных, полученных проверяющими.

Налоговая проверка — форма налогового контроля, осуществляемого налоговыми органами в целях полноты и правильности уплаты налогов и сборов, регламентированная ст. 87 НК РФ.

Налоговые органы осуществляют контроль за достоверностью отчетности и соблюдением законодательства в два этапа:

• •    на стадии приемки от предприятий бухгалтерской отчетности и налоговых расчетов (камеральная проверка);

• *    путем проверки первичных бухгалтерских документов непосредственно на предприятии (выездная налоговая проверка). Выездная проверка предприятия — наиболее эффективный метод контроля. Удельный вес дополнительно начисленных налогов и налоговых санкций составляет около 70 % сумм, доначисленных в результате всей контрольной работы налоговых органов ’. Их-эффективность характеризуется не только

доначисленными суммами, но и более правильным исчислением и уплатой платежей в дальнейшем на основе устранения ошибок в ведении бухгалтерского учета.

Документальная проверка осуществляется налоговым органом в соответствии с годовым планом работы инспекции и квартальными графиками налоговых проверок, составляемыми по тому или иному участку работы. Проверяется деятельность предприятия от даты предыдущей документальной проверки до настоящего времени или за более длительные периоды.

Запрещается проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сбора) за уже проверенный налоговый период, за исключением случаев, когда проверка проводится:

• •    в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика;

• •    вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;

• •    на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа.

Проведение выездной налоговой проверки осуществляется в несколько этапов:

• •    планирование проверки;

• •    предпроверочная работа;

• •    проведение документальной проверки;

• •    оформление результатов документальной проверки.

Результативность документальных проверок во многом определяется подготовительными мероприятиями, объединяющими этапы ПЛаНИрОВЯНИЯ ПрОВбрКИ И ПрСДПрОВСрОЧНОИ ра- боты. Первоначально необходимо отобрать предприятия для проведения проверки. В практике существуют три способа отбора налогоплательщиков для документальной проверки. Первый основан на расчетах, соотношении и сравнении. Он более пригоден при использовании ЭВМ. Второй — на знаниях и опыте и пригоден при осуществлении проверки вручную. Третий — на цикличности во времени.

Для достижения своих целей современные налоговые администрации должны использовать широкий набор систем и методов проверок и отбора. Обеспечение рационального отбора налогоплательщиков для выездных налоговых проверок является основной проблемой, без принципиального решения которой невозможен качественный контроль. Лишь применение высокоэффективной системы отбора позволит обеспечить максимальную концентрацию усилий контролирующих органов на проверках тех категорий налогоплательщиков, вероятность обнаружения нарушений у которых представляется наиболее реальной 2.

Для проведения документальных проверок налоговая инспекция разрабатывает программы проведения документальных проверок. Программы могут быть нескольких видов:

• •    базовые, обеспечивающие контроль по общим вопросам, подлежащим проверке во всех организациях, независимо от формы собственности и рода осуществляемой деятельности;

• •    учитывающие специфику проверяемых организаций по характеру осуществляемой деятельности, организационно-правовой форме, составу учредителей и участников, источникам финансирования;

• •    программы проведения оперативных тематических проверок по более узкому кругу вопросов, например по своевременному и полному перечислению удержанного подоходного налога.

В базовую программу должны быть включены следующие вопросы:

• •    выполнение предложений по акту предыдущей проверки;

• •    соответствие установленным требованиям порядка ведения налогового учета;

• •    соблюдение порядка предоставления налоговых льгот на основании соответствующих документов;

• •    соблюдение формы, полноты и своевременности представления сведений;

• •    соблюдение своевременности и полноты перечисления в бюджет налоговых сумм. На основе базовой программы разрабатываются специальные программы документальных проверок, учитывающие состав выплат и схем по минимизации налоговых платежей, характерных для предприятий определенного вида (кредитных учреждений, страховых компаний, строительных организаций и др.). По результатам анализа налоговой и бухгалтерской отчетности, а также с учетом

= ФИНАНСЫ И БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ имеющейся другой информации определяется окончательный перечень вопросов, подлежащих документальной проверке в конкретной организации.

В процессе предпроверочной работы появляются первые впечатления об организации, отобранной для проверки, строится стратегия предстоящей документальной проверки, решается вопрос о ее глубине.

Предпроверочная работа имеет целью:

• •    ознакомиться с причинами и исходными данными для выбора организации в качестве объекта проверки;

• •    удостовериться в необходимости проведения документальной проверки;

• •    тщательно проверить наличие ошибок в годовой бухгалтерской отчетности и налоговой декларации;

• •    собрать необходимые дополнительные сведения об организации и ее деятельности от других органов (таможня, милиция, полиция);

• •    выделить основные вопросы проверки (отпуск продукции, оказание услуг, покупка и оценка ТМЦ, отдельные виды производственных расходов, капитальные и финансовые вложения);

• •    принять стратегические решения (сбор сведений, привлечение других организаций, наличие результата от первой встречи, время начала проверки, количество участвующих в проверке).

После завершения посещения организации и проверки всей собранной документации и информации целесообразно составить окончательный план по вопросам, подлежащим проверке.

Выездная налоговая проверка должна начинаться с ознакомления с учредительными документами, определяющими правовой статус юридического лица. В учредительных документах устанавливается перечень хозяйственных операций, для осуществления которых создана данная организация. Эта информация потребуется при последующей проверке.

Необходимо также проверить наличие и соответствие действующему законодательству РФ документов, подтверждающих право организации на осуществление определенных видов деятельности, требующих лицензирования.

Затем следует проверить правильность получения определенных видов льгот.

Проверяется полнота и своевременность формирования уставного капитала предприятия.

Необходимо ознакомиться с утвержденным руководителем организации приказом по учетной политике, определяющим способы и порядок ведения бухгалтерского учета, отражения хозяйственных операций в соответствующих учетных регистрах; проверить правильность его применения.

Дальнейшая проверка осуществляется в соответствии с утвержденной программой по предусмотренному кругу вопросов.

Оперативное документирование сотрудниками контролирующих органов может включать проверку:

• •    правильности составления, юридического оформления хозяйственных договоров, гарантийных писем;

• •    наличия документов, подтверждающих выполнение обязательств по хозяйственным договорам (товарно-сопроводительных документов, актов о выполнении работ и услуг, платежных документов и др.);

• •    правильности и законности отражения в регистрах налогового и бухгалтерского учетов хозяйственных операций) (отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете должно исходить не только из их правовой формы, но из экономического содержания и условий хозяйствования);

• •    соответствия данных регистров бухгалтерского и налоговых деклараций данным форм бухгалтерской отчетности и налогового учета (форма № 1 «Баланс», форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках» и др.);

• •    корректности налоговых расчетов.

При необходимости уточнения определенных показателей (объемов реализованной продукции, выполненных работ и оказанных услуг, оплаты за реализацию и др.), а также в случае отсутствия отдельных первичных документов следует провести встречные проверки.

Независимо от вида проверяемой организации и программы проверки, при контроле достоверности и полноты налогового учета используют следующие источники информации: приказы, распоряжения, данные синтетического учета, учетные регистры, документы, подтверждающие какие-либо операции, данные платежных документов на перечисление платежей по налогам.

В последовательной цепочке выявления и пресечения нарушений налогового законодательства важнейшее значение имеет до кументальное оформление фактов нарушения. Таким документом является акт проверки соблюдения налогового законодательства. Содержание акта документальной проверки, раскрывающего объективную сторону налогового преступления, должно быть ориентировано на документально обоснованное заключение о выявленном механизме налогового правонарушения. Отсутствие такого заключения влечет за собой назначение дополнительных или повторных проверок соблюдения хозяйствующим субъектом налогового законодательства или назначение судебно-экономических экспертиз, что негативно влияет на результативность и сроки расследования.

По результатам выездной налоговой проверки не позднее двух месяцев уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки, подписываемый этими лицами и руководителем проверяемой организации либо индивидуальным предпринимателем. Об отказе представителей организации подписать акт делается соответствующая запись в акте. В соответствии со статьей 100 НК РФ все требования по составлению акта налоговой проверки устанавливаются МНС РФ. 10 апреля 2000 г. МНС РФ утвердило Инструкцию «О порядке составления акта налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах» № 60 3.

В отличие от ранее действовавшего законодательства, акт налоговой проверки должен быть составлен как в случае установления фактов нарушения налогового законодательства, так и в случае отсутствия таковых. Такая норма введена для защиты налогоплательщика от проведения повторных проверок.

На наш взгляд, в акте необходимо для квалификации состава преступления рассчитать, в каком соотношении сумма неуплаченных налогов и страховых взносов находится с минимальным размером оплаты труда (МРОТ).

Ответственность за каждый вид налоговых правонарушений и окончательный размер штрафа указывается в актах проверки налоговых органов, т. к. по результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение.

Изучение данной проблемы позволило автору разработать алгоритм, включающий важнейшие этапы процесса планиро-

! Я. Чухнина. Выездная налоговая проверка как форма налогового контроля вания и подготовки документальных проверок соблюдения налогового законодательства:

• 1)    формирование информационного массива данных о налогоплательщиках, полученного как формально, так и неформально;

• 2)    камеральная проверка бухгалтерской отчетности по расчетам и налогам, включающая:

• -    установление логической связи между отдельными отчетными и расчетными показателями, необходимыми для исчисления налогооблагаемой базы,

• -    сопоставление показателей отчетности с аналогичными показателями предыдущего отчетного периода,

• -    взаимную увязку показателей бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций,

• -    оценку бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций с точки зрения их соответствия имеющимся в налоговом органе данным о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, полученным из других источников;

• 3)    сбор данных и определение предприятий-аналогов в контролируемых сферах деятельности;

• 4)    сравнительный анализ динамики основных показателей финансово-хозяйственной деятельности предприятия в региональном и отраслевом разрезах;

• 5)    выявление несоответствий, указывающих на вероятность нарушений налоговой дисциплины.

Применение данных предложений на практике позволит существенно улучшить качество проведения выездных налоговых проверок, что важно не столько для контролирующих органов, сколько для налогоплательщиков.