Međunarodni računovodstveni standardi kao imperativ primene

Doc. dr Sladana Perovic Fakultet za menadzment Zajecar, Megatrend univerzitet Beograd

Rezime : Kreiranje finansijskih izveštaja visokog kvaliteta podrazumeva postovanje opste prihvacenih nacela za sastavljanje finansijskih izveštaja, definisanje kriterijuma za priznavanje elemenata finansijskih izvestaja, nacina njihovog merenja, kao i izbor koncepta kapitala i njegovog održanja. Ovaj cilj se postize primenom MRS/MSFI, i na taj nacin se obezbeduje fer prezentacija ekonomskog polozaja preduzeca. Pri tome, primena MRS/MSFI obezbeduje i odredene slobode izbora, odnosno kreiranje odgovarajuce racunovodstvene politike sracunate na realizaciju celokupne politike poslovanja jednog preduzeca.

UVOD

Kvalitet finansijskog izveštavanja uslovljen je faktorima koji uticu na izbor instrumenata koji ce doprineti takvom izvestavanju. U tom smislu, kao najrelevantniji instrument koji obezbeduju finansijsko izveštavanje visokog kvaliteta navode se: Medunarodni racunovodstveni standardi.

Svakako da za kvalitet finansijskog izveštavanja na nacionalnom nivou, osim napred navedenih medunarodnih standarda, od velikog su znacaja i relevantni standardi koji su ustanovljeni u nacionalnim okvirima i zakonska regulativa koja podstice njihovu primenu.

Za ostvarenje visokog kvaliteta finansijskog izveštavanja, kao imperativ primene su Medunarodni racunovodstveni standardi, ( u daljem tekstu MRS ) odnosno Medunarodni standardi finansijskog izveštavanja (kako se zovu od 2003. godine). U tom smislu, najpre cemo dati osvrt na njihovu svrhu, a potom, u kratkim crtama dati osnovne karakteristike i sustinu okvira za pripremanje finansijskih izvestaja sa stanovista njihovog znacaja za uspostavljanje finansijskog izveštavanja visokog kvaliteta.

1.    Svrha medunarodnih racunovodstvenih standarda

Finansijski izveštaji se pripremaju i izdaju za eksterne korisnike od strane mnogih preduzeca sirom sveta. lako ti finansijski izvestaji mogu da izgledaju slicno od zemlje do zemlje, ipak postoje razlike koje su izazvane raznovrsnoscu drustvenih, ekonomskih i pravnih okolnosti i zbog toga sto razlicite zemlje imaju u vidu potrebe razlicitih korisnika finansijskih izvestaja kada ustanovljavaju svoje nacionalne zahteve.

Ove razlicite okolnosti dovele su do razlicitih definicija elemenata finansijskih izveštaja, kao što su, na primer, sredstva, obaveze, sopstveni kapital, prihodi i rashodi. One su takode imale za posledicu upotrebu razlicitih kriterijuma za priznavanje pozicija u finansijskim izvestajima i davanju prednosti razlicitim osnovama za merenje. Obuhvatnost finansijskih izveštaja i obelodanjivanja su takode pod tim uticajem.

Odbor za Medunarodne racunovodstvene standarde se obavezao da suzi ove razlike trazeci harmonizaciju regulacije, racunovodstvenih standarda i postupaka koji se odnose na pripremu i prikazivanje finansijskih izveštaja. On veruje da harmonizacija može danas da se najbolje odvija usmeravanjem na finansijske izvestaje koji se pripremaju za potrebe obezbedenja

Medunarodni racunovodstveni standardi kao imperativ primene informacija koje su korisne za donošenje ekonomskih odluka u skladu sa Medunarodnim racunovodstvenim standardima.

Racunovodstveni standardi su ustanovljena merodavna pravila u cilju efikasnog obavljanja racunovodstvenih aktivnosti. Naime, u pitanju su odredena teorijsko-metodoloska objasnjenja i uputstva koja se koriste u pripremi i obelodanjivanju finansijskih odnosno racunovodstvenih izvestaja. Za razliku od opste prihvacenih nacela (nacela stalnosti, nacela doslednosti i dr.) koja predstavljaju osnovne racunovodstvene istine, podlogu i okvir za svako regulisanje finansijskog izveštavanja, dotle su racunovodstveni standardi usaglaseni kriterijumi o tome sta je pravilan postupak u datoj situaciji i "služe kao putokaz ka istini, poštenju i fer postupanju" 1 . Kao okosnica profesionalne racunovodstvene regulative oni cine vrhunsko dostignuce racunovodstvene teorije i savremene racunovodstvene prakse.

U strucnoj literaturi prisutna je podela racunovodstvenih standarda na nacionalne i medunarodne. Nacionalni racunovodstveni standardi vaze, po pravilu, u granicama jedne zemlje i uslovljeni su dejstvom raznih faktora društvene, kulturne i ekonomske prirode. Danas skoro sve razvijene zemlje imaju nacionalne racunovodstvene standarde (npr. SAD, Engleska i dr.). Kod nas je, 1998. godine Savez racunovoda i revizora Jugoslavije (sada Srbije), kao nacionalna profesionalna asocijacija, doneo je Odluku o neposrednoj primeni Medunarodnih racunovodstvenih standarda (MRS) u našoj zemlji. I druge, kako zemlje u razvoju, tako i zemlje u tranziciji su prihvatile MRS kao osnovu za istinito i pošteno finansijsko izveštavanje.

• ¹    dr N. Stevanovic: "Uloga Komiteta za racunovodstvene i standarde revizije u izgradnji racunovodstvenog izvestajnog sistema", Zbornik radova, I Simpozijum, Becici, 1996., str. 9.

Medunarodne racunovodstvene standarde donosi Odbor za medunarodne racunovodstvene standarde - IASB 2 (do 2003. godine to je bio Komitet za MRS) sa sedištem u Londonu i do sada je usvojen i objavljen 41 MRS, pri cemu je trenutno u upotrebi 33 standarda. Osim toga, pocev od juna 2003. godine IASB je poceo sa objavljivanjem Medunarodnih standarda finansijskog izveštavanja (MSFI, odnosno, na engleskom - IFRS) i do sada je objavljeno 6 ovih standarda. Njihov znacaj je u tome sto stvaraju podlogu za oblikovanje uporedivih racunovodstvenih izvestaja i ubrzavaju medunarodnu harmonizaciju racunovodstva.

Procedura za donosenje svakog Medunarodnog racunovodstvenog standarda je ustanovljena tako da obuhvata sledece faze: formiranje komisije za donosenje racunovodstvenog standarda; sastavljanje idejnog plana na osnovu identifikovanih pitanja za raspravu; obelodanjivanje nacrta standarda; razmatranje nacrta standarda i usvajanje standarda i objavljivanje (ako ga prihvata najmanje 3/4 clanova Odbora za MRS). Struktura usvojenog teksta svakog pojedinacnog MRS uglavnom obuhvata: cilj standarda, sadržinu standarda (definicije, obelodanjivanje i sl.), datum stupanja na snagu i dodatak kao ilustraciju standarda.

Medunarodni racunovodstveni standardi, tj. Medunarodni standardi finansijskog izvestavanja regulisu nacin i racunovodstveni sadrzaj ekonomskih kategorija i predstavljaju osnovu za izbor i primenu racunovodstvenih politika. Njima se ne utvrduje forma racunovodstvenih izvestaja, vec njihov materijalni sadržaj. Oni, naime, sadrže dopustive metode i postupke koji se mogu koristiti prilikom priznavanja, pocetnog merenja i naknadnog vrednovanja pojedinacnih bilansnih pozicija. Na osnovu takvog okvira, menadžment treba da odabere one metode i postupke (odnosno, one racunovodstvene politike), koje ce biti u skladu sa postavljenim ciljevima poslovne politike preduzeca, i

• ²    IASB – Okvir za sastavljanje finansijskih izvestaja ( 2005 )

2.    Okvir za pripremanje finansijskih izveštaja

Medunarodni racunovodstveni standardi kao imperativ primene koje ce u datim okolnostima omoguciti realno i objektivno iskazivanje finansijskog polozaja, uspesnosti poslovanja i novcane tokove preduzeca, odnosno, doprineti kvalitetnom finansijskom izveštavanju.

MRS, kao imperativ primene, odnosno MSFI u pravom smislu te reci doprinosi, dakle, kvalitetnom finansijskom izvestavanju, koje, osim toga, obezbeduje harmonizaciju finansijskog izvestavanja na globalnom nivou. U tom smislu, njihovo izucavanje i primena predstavlja vrhunski domet racunovodstvene profesije kako u domenu teorije, tako i prakse.

Medutim, imajuci u vidu da tekst trenutno vazecih 33 MRS i 6 MSFI obuhvata skoro 2.000 stranica štampanog teksta, i da je pojedinacni prevod objavljen u Sluzbenom glasniku RS, br.133/2003 a s obzirom na predmetnu orijentisanost ovog rada, u nastavku cemo ukazati samo na osnovne karakteristike i okvire za pripremanje finansijskih izvestaja, i to, pre svega, sa stanovista njihovog cilja i delokruga njihove primene.

Osim pomenuta 33 Medunarodna racunovodstvena standarda koji su trenutno na snazi, IASB je objavio i Okvir za pripremanje finansijskih izveštaja, kao polaznu osnovu za izradu ostalih standarda, zbog cega je neophodno ukratko objasniti sustinu Okvira.

Okvir za pripremanje finansijskih izvestajao utvrduje koncept na kome se zasniva sastavljanje i prikazivanje finansijskih izveštaja za eksterne korisnike. Cilj Okvira je da:

• a)    pomaze Odboru Komiteta za MRS u razvoju buducih Medunarodnih racunovodstvenih standarda i u kritickom razmatranju postojecih MRS;

• b)    pomaže Odboru Komiteta za MRS da promoviše harmonizaciju regulative, racunovodstvenih standarda i postupaka koji se odnose na prikazivanje finansijskih izvestaja, obezbedujuci podlogu za smanjenje broja alternativnih racunovodstvenih postupaka koje dopustaju MRS;

• c)    pomaže nacionalnim organima za donošenje standarda i u razvoju novih nacionalnih standarda;

• d)    pomaže u pripremi finansijskih izveštaja kada se oni pripremaju u skladu sa Medunarodnim racunovodstvenim standardima i u rešavanju pitanja koja tek treba da se urede Medunarodnim racunovodstvenim standardima;

• e)    pomaže revizorima u formiranju mišljenja o tome da li su finansijski izvestaji usaglaseni sa   Medunarodnim

racunovodstvenim standardima;

• f)    pomaze korisnicima finansijskih izvestaja pri tumacenju informacija koje su sadržane u finansijskim izveštajima, pripremljenim u skladu s    Medunarodnim

racunovodstvenim standardima, i

• g)    onima koji su zainteresovani za rad Komiteta za MRS obezbeduje   informacije o njegovom pristupu pri

formulisanju Medunarodnih racunovodstvenih standarda.

Okvir nije Medunarodni racunovodstveni standard i stoga ne utvrduje standarde za bilo koji specificni postupak merenja ili obelodanjivanja. Okvir se bavi:

• a)    ciljevima finansijskih izveštaja;

• b)    kvalitativnim karakteristikama koje utvrduju korisnost informacija u finansijskim izveštajima;

• c)    definicijama, priznavanjem i merenjem elemenata od kojih su sastavljeni finansijski izveštaji, i

• d)    konceptima kapitala i ocuvanja kapitala.

Medunarodni racunovodstveni standardi kao imperativ primene

Okvir se bavi finansijskim izvestajima opste namene ukljucujuci i konsolidovane finansijske izveštaje. Takvi finansijski izveštaji se pripremaju i prikazuju najmanje jednom godišnje i usmereni su na zajednicke informacione potrebe sirokog kruga korisnika.

Okvir se primenjuje na finansijske izveštaje svih trgovinskih, industrijskih i poslovnih preduzeca koja izdaju izvestaje, bilo da su u javnom ili privatnom sektoru. Preduzece koje izdaje izvestaj je ono preduzece koje ima korisnike koji se oslanjaju na finansijske izveštaje kao glavni izvor finansijskih informacija o preduzecu.

ZAKLJUCAK

Identifikovanje najrelevantnijeg instrumenta za obezbedenje kvaliteta finansijskih izvestaja znacajno je sa stanovista mogucnosti uticaja na poboljsanje upotrebne vrednosti izvestaja, odnosno onih kljucnih aktivnosti i procedura racunovodstvenog procesa u kojima moze doci do odstupanja od pravila sadrzanih u medunarodno priznatoj racunovodstvenoj regulativi. Sa druge strane, njihova spoznaja omogucuje definisanje instrumenata koji ce obezbediti kvalitetno finansijsko izvestavanje. Konzistentno tome, za celinu racunovodstveno-finansijskog izvestavanja kao imperativ primene su: medunarodni racunovodstveni standardi (MRS) / (MSFI) medunarodni standardi finansijskog izvestavanja.

Da bi se ostvario visok kvalitet finansijskog izveštavanja neophodna je primena Medunarodnih racunovodstvenih standarda, definisane pretpostavke i determinante takvog izveštavanja. Jer, ukoliko nisu definisani kriterijumi kvaliteta finansijskog izveštavanja, postoji opasnost da praksa razvije najrazlicitije modele koji ce, shodno specificnim zahtevima zainteresovanih grupa, tj. korisnika izveštaja, udaljiti osnovnu svrhu pripreme i prezentiranja finansijskih informacija - pružanje pouzdane osnove za donosenje najrazlicitijih ekonomskih odluka i izbor koncepta održanja kapitala. Naime, korisnici finansijskih izveštaja zainteresovani su da bilans stanja i uspeha, izveštaj o novcanim tokovima i ostali sastavni delovi godisnjeg racuna na posten nacin, odnosno verno i istinito pruze sliku o imovinskom, finansijskom i prinosnom polozaju, kao i o novcanim tokovima preduzeca. Razumljivost, korisnost, pouzdanost i uporedivost su, pri tome, bazicne karakteristike koje su ispunjene, kao imperativ primene Medunarodnih racunovodstvenih standarda, kako bi finansijska informacija bila upotrebljiva i vrednovana od strane njenog korisnika.

Navedeni okvir obuhvata, dakle, ne samo tehnicke standarde koji se odnose na pripremu, sastavljanje i reviziju finansijskih izvestaja, vec i standarde koji ustanovljavaju eticko ponasanje i kontrolu kvaliteta racunovodstvenih usluga, buduci da racunovodstvena profesija sluzi ostvarenju javnog interesa za kvalitetnim informacijama primenom    Medunarodnih racunovodstvenih standarda.