Оценка как ключевой элемент метода бухгалтерского учета

Перевод фактов хозяйственной жизни из натурального измерителя в денежный, является ключевым моментом бухгалтерского учета. Как отмечают многие авторы, в бухгалтерском учете и финансовой отчетности отражаются только те объекты бухгалтерского наблюдения, которые имеют стоимостную оценку.

• В.    Ю. Круглова под оценкой понимает «способ перевода учетных объектов из натурального измерителя в денежный. Она выполняется в целях тех или иных хозяйствующих субъектов и представляет собой воплощение принципа квантификации» [1, с. 39].

М. М. Халидов дает следующее определение оценки: «Оценка представляет собой присвоение числового значения показателю или свойству объекта бухгалтерского учета, например такому, как актив, деятельность фирмы, продукции» [3, с. 492].

• В.    Ю. Круглова определяет оценку как «способ выражения объектов бухгалтерского учета в обобщающем денежном измерителе» [2, с. 430]. При этом она отмечает, что «Процесс оценки неизменно предполагает сочетание трех составляющих элементов: объект или событие; подлежащее количественной оценке свойство (качество, признак) объекта; шкала измерения или совокупность единиц, в которых можно выразить свойство» [2, с. 431].

Аналогичный подход излагает Ю.А. Якушева, которая также разделяет процесс присвоения численных значений объектов учета на три этапа: выделение объекта или события подлежащего оценке; выделение свойства (признака, характеристики, качества), подлежащего количественной оценке; установление шкалы измерения (единиц измерения) в которых можно выразить свойство (признаков, характеристик, качеств) объекта [3].

По своему содержанию оценка представляет собой технический процесс перевода отдельных свойств объекта бухгалтерского наблюдения из натуральных единиц измерения в стоимостные. Здесь следует выделить следующие элементы: «технический процесс перевода и натуральных единиц измерения в стоимостные», «объект бухгалтерского наблюдения», «свойства объекта бухгалтерского наблюдения». Разберем каждый элемент более подробно.

В бухгалтерском учете оценка – это, прежде всего, технический процесс, при котором натуральные показатели получают стоимостную оценку. Этот процесс выражается формулой:

Z = P × Q, где Z – стоимость объекта бухгалтерского наблюдения; Q – количество натуральных единиц (штуки, метры, граммы, тонны и т. д.) объекта бухгалтерского наблюдения; P – цена за натуральную единицу.

Денежное выражение получают только объекты бухгалтерского наблюдения (статика) или факты хозяйственной жизни (динамика). Под фактом хозяйственной жизни понимается «элементарный момент хозяйственного процесса, изменяющий или подтверждающий состав средств предприятия или их источников или средств и источников одновременно» [4, с. 43].

Большое значение для оценки имеет оцениваемое свойство объекта бухгалтерского наблюдения. Объекту как совокупности материальных и нематериальных составляющих (признаков, характеристик, качеств) присуще множество свойств, каждое из которых имеет свою оценку. Выбор свойства, подлежащего оценке, определяется целью процесса оценки и интересами пользователей финансовой отчетности. Так, например, здание может быть куплено, продано, заложено, использовано в производственном процессе, замещено и т. д. В каждом из перечисленных вариантов использования один и тот же объект имеет отличное от других вариантов свойство и свою стоимостную оценку. При приобретении – стоимость приобретения, при продаже – стоимость продажи, при залоге – залоговая стоимость, при использовании в производственном процессе – дисконтированная стоимость (стоимость использования), при замещении – восстановительная стоимость и т. д. (в данном случае можно говорить о «поле оценок») [4, с. 45].

Каждая группа пользователей финансовой информации имеет свои предпочтения в определенном свойстве объекта и, соответственно, в его оценке. Кредиторов предприятия интересует такое свойство, как продажа объекта и цена реализации. Собственников интересуют возможности использования и (или) продажи объекта и соответствующие им оценки – дисконтированная стоимость и (или) цена реализации. Управляющие заинтересованы в возможности приобретения, замещения и использования объекта, им соответствует цена приобретения, восстановительная стоимость и дисконтированная стоимость. Прочие пользователи финансовой отчетности имеют свои предпочтения в свойствах объекта и соответствующих им оценках. Отсюда видно, что оценка зависит не от самого объекта оценки, а от оцениваемого свойства данного объекта

Разные интересы пользователей финансовой отчетности предполагают разные подходы к оценке. На сегодняшний день можно выделить два основных подхода: подход, основанный на допущении ликвидации предприятия (юридический подход) и подход, основанный на допущении непрерывности деятельности (экономический подход) [1].

Юридический подход основан на принципе мнимой ликвидации. Согласно данному принципу, баланс должен служить определению способности предприятия к исполнению своих обязательств, которые рассчитывается для худшей из всех возможных ситуаций, а именно для случая ликвидации организации. Расчет включает определение ликвидационной стоимости имущества для удовлетворения претензий кредиторов в случае банкротства организации [3]. Основное свойство объекта, подлежащее оценке при данном подходе – возможность продажи, а основной вид оценки – стоимость реализации.

Экономический подход связан с идеями статической теории баланса, которая была изложена в 1861 году Германом Вайт Симоном. Г. В. Симон в своих рассуждениях исходит из принципа продолжения предпринимательской деятельности. Согласно концепции «статики продолжения», имущество и обязательства хозяйствующего субъекта отражаются в балансе на отчетную дату в оценке, исходящей из предпосылки непрерывности хозяйственной деятельности организации. Так как на практике правилом является продолжение деятельности субъекта хозяйствования, а не наоборот, именно этот принцип, со временем законодательно утвержденный как один из основополагающих принципов учета и составления отчетности, применяется и сегодня, если только его использование невозможно из-за наличия объективных или правовых причин [3]. При экономическом подходе выделяются различные свойства объекта бухгалтерского наблюдения и соответствующие им оценки.

Таким образом, сущность метода оценки в бухгалтерском учете состоит не в оценке объекта бухгалтерского наблюдения (или факта хозяйственной жизни) как такового, а в оценке свойства объекта (или факта хозяйственной жизни) в интересах определенной группы пользователей учетной информации.